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&&&&&&&&&&&&& 新企业会计准则讲解，14号，收入（上）
新企业会计准则讲解，14号，收入（上）
关键字：&&&&nbsp
第一节收入概述
第二节&销售商品收入
第三节提供劳务收入
第四节&让渡资产使用权收入
第一节收入概述
&&& 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流人。在市场经济条件下，收入作为影响利润指标的重要因素，越来越受到企业和投资者等众多信息作用者的重视。《企业会计准则第14号：收入》(以下简称收入准则)规范了收入的确认、计量和相关信息的披露要求，有助于如实反映企业的生产经营成果，准确核算企业实现的损益。
&&& 收入主要包括企业为完成其经营目标所从事的经常性活动实现的收入，如工业企业生产并销售产品、商业企业销售商品、咨询公司提供咨询服务、软件公司为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外货款、保险公司签发保单、租赁公司出租资产等实现的收入；另外，企业发生的与经常性活动相关的其他活动，如工业企业对外出售不需用的原材料、利用闲置资金对外投资、对外转让无形资产使用权等所形成的经济利益的总流人也构成收入。企业发生的既不属于经常性活动也不属于与经常性活动相关的其他活动，如工业企业处置固定资产、无形资产等形成的经济利益的总流人属于营业外收入。
&&& 收入准则着重解决了不同形式的收入，即销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入的确认条件和计量问题。长期股权投资、建造合同、租赁、原保险合同、再保险合同等形成的收入的确认、计量和报告等问题不在本准则规范。
第二节&销售商品
&&&一、销售商品收入的确认与计量&&
&&& 商品包括企业为销售而生产的产品和为转售而购进的商品，如工业企业生产的产品、商业企业购进的商品等，企业销售的其他存货，如原材料、包装物等，也视同企业的商品。收入准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
&&& (一)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方
&&& 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移给了购货方。其中，与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。
&&& 判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关注交易的实质而不是形式，同时考虑所有权凭证的转移或实物的交付。如果与商品所有权有关的任何损失均不需要销货方承担，与商品所有权有关的任何经济利益也不归销货方所有，就意味着商品所有权上的主要风险和报酬转移给了购货方。
&&& 1．通常情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的所有风险和报酬随之转移，如大多数商品零售、预收款销售商品、订货销售商品、托收承付方式销售商品等。
&&& 预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。在这种方式下，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。
&&& 订货销售，是指已收到全部或部分货款而库存没有现货，需要通过制造等程序才能将商品交付购买方的销售方式。在这种销售方式下，企业通常应在发出商品并符合收入确认条件时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。&&&
&&& 采用托收承付方式销售商品的，在办妥托收手续时，表明商品所有权上的主要风险&和报酬已经转移给购货方，因此可以确认收入。
&&& 2．某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权上的次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品、视同买断方式委托代销商品等。在这种情形下，应当视同商品所有权上的所有风险和报酬已经转移给购货方。&&&&&&&&&
&&& (例15&1)甲公司销售一批商品给丙公司。丙公司已根据甲公司开出的发票账单支付了货款，取得了提货单，但甲公司尚未将商品移交丙公司。&&&
&&& 根据本例的资料，甲公司采用交款提货的销售方式，即购买方已根据销售方开出的发票账单支付货款，并取得卖方开出的提货单。在这种情况下，购买方支付货款并取得提货单，说明商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购买方，虽然商品未实际交付，甲公司仍可以认为商品所有权上的主要风险和报酬已经转移，应当确认收入。
&&& (例15&2)100件，协议价为200元／件，成本为120元／件。代销协议约定，乙企业在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与甲公司无关。这批商品已经发出，货款尚未收到，甲公司开出的增值税专用发票上注明的增值税额为3 400元。&&&
&&& 根据本例的资料，甲公司采用视同买断方式委托乙公司代销商品。视同买断方式代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议收取代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别，在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。本例中，甲公司应当确认20 000元的销售收入，并结转相应的成本。
&&& 3．某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。&&&
&&& (1)企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。&&&
&&& (例15&3)甲公司向乙公司销售一批商品，商品已经发出，乙公司已经预付部分货款，剩余货款由乙公司开出一张商业承兑汇票，销售发票账单已交付乙公司。乙公司收到商品后，发现商品质量没有达到合同约定的要求，立即根据合同有关条款与甲公司交涉，要求在价格上给予一定折让，否则要求退货。双方没有就此达成一致意见，甲公司也未采取任何补救措施。
&&& 根据本例的资料，尽管商品已经发出，并将发票账单交付买方，同时收到部分货款，但是由于双方在商品质量的弥补方面未达成一致意见，说明购买方尚未正式接受商品，商品可能被退回。因此，商品所有权上的主要风险和报酬仍保留在甲公司，没有随商品所有权凭证的转移或实物的交付而转移，不能确认收入。
&&& (2)企业销售商品的收入是否能够取得，取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品、售后回购等。
&&& 支付手续费方式委托代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方根据代销商品数量向受托方支付手续费的销售方式。在这种方式下，委托方发出商品时，商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给受托方，委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；受托方应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。
&&&售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样或类似的商品购回的销售方式。在这种方式下，销售方应根据合同或协议条款判断销售商品是否满足收入确认条件。通常情况下，售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，企业不应确认收入；回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息费用，计入财务费用。
&&& (3)企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且安装或检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。&&&
&&& (例15&4)甲公司向乙公司销售一部电梯，电梯已经运抵乙公司，发票账单已经交付，同时收到部分货款。合同约定，甲公司应负责该电梯的安装工作，在安装工作结束并经乙公司验收合格后，乙公司应立即支付剩余货款。
&&& 根据本例的资料，电梯安装调试工作通常是电梯销售合同的重要组成部分，在安装过程中可能会发生一些不确定因素，影响电梯销售收入的实现。因此，电梯实物的交付并不表明商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，不能确认收入。
&&& (4)销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性。
&&& (例15&5)甲公司为推销一种新产品，承诺凡购买新产品的客户均有一个月的试用期，在试用期内如果对产品使用效果不满意，甲公司无条件给予退货。改种新产品已交付买方，货款已收讫。
&&& 根据本例的资料，甲公司虽然已将产品售出，并已收到货款。但是由于是新产品，甲公司无法估计退货的可能性，这表明产品所有权上的主要风险和报酬并未随实物的交付而发生转移，不能确认收入。
&&& (二)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制&&&
&&& 通常情况下，企业售出商品后不再保留与商品所有权相联系的继续管理权，也不再对售出商品实施有效控制，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，应在发出商品时确认收入。
&&& (例15&6)甲公司属于房地产开发商。甲公司将住宅小区销售给客户后，接受客户委托代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业。
&&& 根据本例的资料，甲公司接受客户委托代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业，是与住宅小区销售无关的另一项提供劳务的交易。甲公司虽然仍对住宅小区进行管理，但这种管理与住宅小区的所有权无关，因为住宅小区的所有权属于客户。
&&& 对售出商品实施继续管理，既可能源于仍拥有商品的所有权，也可能与商品的所有权没有关系。如果商品售出后，企业仍保留与商品所有权相联系的继续管理权，则说明此项销售交易没有完成，销售不能成立，不应确认销售商品收入。同样的道理，如果商品售出后，企业仍对商品可以实施有效控制，也说明销售不能成立，不应确认销售商品收入，如售后租回等。售后租回业务参见本书第二十二章&租赁&进行处理。
&&& (三)收入的金额能够可靠地计量&。
&&& 收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理地估计。如果收入的金额不能够合理估计，就无法确认收入。企业在销售商品时，商品销售价格通常已经确定。但是，由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况。在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。企业通常应按从购货方已收或应收的合同或协议价款确定收入金额；合同或协议价款延期收取具有融资性质时，企业应按应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额；已收或应收的价款不公允的，企业应按公允的交易价格确定收入金额。
&&& (四)相关的经济利益很可能流入企业
&&& 相关的经济利益很可能流人企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过50％。企业在确定销售商品价款收回的可能性时，应当结合以前和买方交往的直接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。企业销售的商品符合合同或协议要求，已将发票账单交付买方，买方承诺付款，通常表明满足本确认条件(相关的经济利益很可能流人企业)。如果企业判断销售商品收入满足确认条件确认了一笔应收债权，以后由于购货方资金周转困难无法收回该债权时，不应调整原确认的收入，而应对该债权计提坏账准备、确认坏账损失。如果企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差，或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损，资金周转十分困难；或在出口商品时不能肯定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等，就可能会出现与销售商品相关的经济利益不能流人企业的情况，不应确认收入。
&&& (五)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量
&&& 通常情况下，销售商品相关的已发生或将发生的成本能够合理地估计，如库存商品的成本、商品运输费用等。如果库存商品是本企业生产的，其生产成本能够可靠计量；如果是外购的，购买成本能够可靠计量。有时，销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，此时企业不应确认收入，已收到的价款应确认为负债。
&&&(例15&7)甲公司与乙公司签订协议，约定甲公司生产并向乙公司销售一台大型设备。限于自身生产能力不足，甲公司委托丙公司生产该大型设备的一个主要部件。甲公司与丙公司签订的协议约定，丙公司生产该主要部件发生的成本经甲公司认定后，其金额的108％即为甲公司应支付给丙公司的款项。假定甲公司本身负责的部件生产任务和丙公司负责的部件生产任务均已完成，并由甲公司组装后运抵乙公司，乙公司验收合格后及时支付了货款。但是：，丙公司尚未将由其负责的部件相关的成本资料交付&甲公司认定。
&&& 本例中，虽然甲公司已将大型设备交付乙公司，且已收到货款。但是，甲公司为该大型设备发生的相关成本因丙公司相关资料未送达而不能可靠地计量，也不能合理估计。因此，甲公司收到货款时不应确认为收入。
&&& 如果甲公司为该大型设备发生的相关成本因丙公司相关资料末送达而不能可靠地计量，但是甲公司基于以往经验能够合理估计出该大型设备的成本，仍应认为满足本确认条件。&&&&&&&
&&& 二、销售商品收入的账务处理
&&& 1．通常情况下销售商品收入的账务处理
&&& 确认销售商品收入时，企业应按已收或应收的合同或协议价款，加上应收取的增值税额，借记&银行存款&、&应收账款&，&应收票据&等科目，按确定的收入金额，贷记&主营业务收入&、&其他业务收入&等科目，按应收取的增值税额，贷记&应交税费千&应交增值税(销项税额)&科目；同时或在资产负债表日，按应交纳的消费税、资源税、城市维护建设税、教育费驸加等税费金额，借记&营业税金及附加&科目，贷记&应交税费&&应交消费税(应交资源税、应交城市维护建设税等)&科目。&&&
&&& 2．销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让的处理企业销售商品有时也会遇到现金折扣、商业折扣、销售折让等问题，应当分别不同情况进行处理：
(1)现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入财务费用。
(2)商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额，
&&& (3)销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。对于销售折让，企业应分别不同情况进行处理：①已确认收入的售出商品发生销售折让的，通常应当在发生时冲减当期销售商品收入；②已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。&&&
&&& (例15&8)甲公司在20&7年5月1日，向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为10 000元，增值税额为1 700元。为及早收回货款，甲公司：和乙公司约定的现金折扣条件为：2／10，1／20，n／30。，假定计算现金折扣时不考虑增值税额。甲公司的账务处理如下：&&&
&&& (1)5月1日销售实现时，按销售总价确认收入。&&
&&& 借：&&& 11 700
&&& 贷：主营业务收入&&& 10 000
&&& 应交税费&&应交增值税(销项税额)&&& 1 700
&&& (2)如果乙公司在5月9日付清货款，则按销售总价10 000元的2％享受现金折扣200(10000&2％)元，实际付款11 500(11 700一200)元。
&&& 借：银行存款&&& 11 500
&& &&&&&财务费用&&& 200
&&& 贷：应收账款&&& 11 700
&&& (3)如果乙公司在5月18&付清货款，则按销售总价10 000元的1％享受现金折扣100(10 000&1％)元，实际付款11 600(11 700&100)元。
&&& 借：银行存款&&& 11 600
&& &&&&&财务费用&&&& 100
&&& 贷：应收账款&&& 11 700
&&& (4)如果乙公司在5月底才付清货款，则按全额付款。
&&& 借：银行存款&&&&&&& 11 700
&&& 贷：应收账款&&& 11 700
&&& 3．销售退回及附有销售退回条件的销售的处理&&&
&&& (1)销售退回&&
&&& 销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。对于销售退回，企业应分别不同情况进行会计处理：
&&& 对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记人&发出商品&科目的商品成本金额，借记&库存商品&科目，贷记&发出商品&科目。采用计划成本或售价核算的，&应按计划成本或售价记人&库存商品&科目，同时计算产品成本差异或商品进销差价。
&&& 对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税额的，应同时调整&应交税费&&应交增值税(销项税额&科目的相应金额。
&&& 已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。
&&& (例15&9)甲公司在20&7年12月18&向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为50 000元，增值税额为8 500元，该批商品成本为26 000元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2／10，1／20，n／30。&乙公司在20&7年12月27&支付货款，20&8年4月5 H，该批商品因质量问题被乙公&司退回，甲公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税，销售退回不属于资产负债表日后事项。甲公司的账务处理如下：&&
&&& 20&7年12月18 H销售实现时，按销售总价确认收入
&&& 借：应收账款&& 58 500
&&& 贷：主营业务收入&&& 50 000
&&&& &&&应交税费&&应交增值税(销项税额)&&& 8 500
&&& 借：主营业务成本&&& 26 000
&&& 贷：库存商品&&& 26 000
&&& 在20&7年12月27&收到货款时，按销售总价50 000元的2％享受现金折扣1 000&(50 000&2％)元，实际收款57 500 (58 500&1 000)元。
&&& 借：银行存款&&& 57 500
&&& &&&&财务费用&&& 1 000
&&& 贷：应收账款&&& 58 500
&&& 20&8年4月5日发生销售退回时
&&& 借：主营业务收入&&& 50 000
&&&&&&&应交税费&&应交增值税(销项税额)&&& 8 500
贷：银行存款&&&&& 57 500&&
财务费用&&& 1 000
&&& 借：库存商品&&& 26 000
&&& 贷：主营业务成本&&& 26 000
&&& (2)附有销售退回条件的商品销售
&&& 附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。在这种销售方式下，企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。
&&& (例15&10)甲公司是一家健身器材销售公司，20&7年1月1日，甲公司向乙公司销售5 000件健身器材，单位销售价格为500元，单位成本为400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为2 500 000元，增值税额为425 000元。协议约定，乙公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日之前有权退还健身器材。健身器材已经发出，款项尚未收到。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20％；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时有关的增值税额允许冲减。甲公司的账务处理如下；&&&
&&& (1)1月1日发出健身器材时&
&&& 借：应收账款&&& 2 925 000
&&& 贷：主营业务收入&&& 2 500 000
&&& 应交税费&&应交增值税(销项税额)&&& 425 000
&&& 借：主营业务成本&&& 2 000 000
&&& 贷：库存商品&&& 2 000 000
&&& (2)1月31日确认估计的销售退回
&&& 借：主营业务收入&&& 500 000
&&& 贷：主营业务成本&&& 400 000
&&&&&&&其他应付款－估计的销售退回 100 000
&&& (3)2月1日前收到货款时
&&& 借：银行存款&&& 2 925 000
&&& 贷：应收账款&&& 2 925 000
&&& (4)6月30日发生销售退回，实际退货量为1 000件，款项已经支付
&&& 借：库存商品&&& 400 000
&&& &&&&应交税费&&应交增值税(销项税额)&&& 85 000
&& &&&&&其他应付款&&&&&&& 100 000
&&& 贷：银行存款&&& 585 000
&&& 如果实际退货量为800件时
&&& 借：库存商品&&& 320 000
应交税费&&应交增值税(销项税额)&&& 68 000&
主营业务成本&&& 80 000
&&& &&&&其他应付款&&& 100 000
&&& 贷：银行存款&&& 468 000
&& &&&&&主营业务收入 &&&&100 000
&& &如果实际退货量为1 200件时
&&& 借：库存商&&& 480 000
&&& &&&&应交税费&&应交增值税(销项税额)&&& 102 000
&& &&&&&主营业务收入&&& 100 000
&& &&&&&其他应付款&&& 100 000
&&& 贷：主营业务成本&&& 80 000
&& &&&&&银行存款&&& 702 000
&&& (例15&11)沿用(例15&10)，假定甲公司无法根据过去的经验估计该批健身器材的退货率；健身器材发出时纳税义务已经发生。&甲公司的账务处理如下：
&&& (1)1月1日发出健身器材时
&&& 借：应收账款&&& 425 000
&&& 贷：应交税费&&应交增值税(销项税额)&&& 425 000
&&& 借：发出商品&&& 2 000 000
&&& 贷：库存商品&&& 2 000 000
&&& (2)2月1日前收到货款时：
借：银行存款&&& 2 925 000
&&& 贷：预收账款&&& 2 500 000
&&& 应收账款&&& 425 000
&&& (3)6月30日，退货期满没有发生退货时
&&& 借：预收账款&&& 2 500 000
&&& 贷：主营业务收入&&& 2 500 000
&&& 借：主营业务成本&&& 2 000 000
&&& 贷：发出商品&&& 2 000 000
&&& (4)6月30日，退货期满，发生2 000件退货时
&&& 借：预收账款&&& 2 500 000
&&&&&&&应交税费&&应交增值税(销项税额)&&& 170 000
&&& 贷：主营业务收入&&& 1 500 000
&&& &&&&银行存款&&& 1 170 000
&&& 借：主营业务成本&&& 1 200 000
&& &&&&&库存商品&& 800 000
&&& 贷：发出商品&& 2 000 000
&&& 4．具有融资性质的分期收款销售商品的处理
企业销售商品，有时会采取分期收款的方式，如分期收款发出商品，即商品已经交&&& 付，货款分期收回(通常为超过3年)。如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货方提供信贷时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，作为财务费用的抵减处理。其中，实际利率是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现时利率，或者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格时的折现率等。 应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照实际利率法摊销与直线法摊销结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& &&&&&&&&&&
(例15&12)20&1年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2 000万元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为1 560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为1 600万元。假定甲公司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为340万元，并于当天收到增值税额340万元， 根据本例的资料，甲公司应当确认的销售商品收入金额为l 600万元，根据下列公式：
未来五年收款额的现值＝现销方式下应收款项金额，可以得出：
400&(P／A，r，5)+340＝1 600+340＝1 940(万元)&
可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。
当r＝7％时，400&4． 980．08&1 940&
当r＝8％时，400&3． 937．08&1 940&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&
因此，7％&r&8％。用插值法计算如下：
现值、利率：①1 980．08 、 7％ ；② 1 940 、 r ；③ 1 937．08 、 8％ ；所以现值利率区间对应如下：
1 980．08－1940为7％－ r ；1 980．08&1 937．08 为7％&8％
每期计入财务费用的金额如表15一l所示。
财务费用和已收本金计算表
1＝上期1-上期4
2＝1*7.93%
根据表15一l的计算结果，甲公司各期的账务处理如下：
&&& (1)20&1年1月1日，销售实现 ：
&&& 借：长期应收款&&& 20 000 000
&& &&&&&银行存款 &&&3 400 000
&&& 贷：主营业务收入&& 16 000 000
&&& &&&&应交税费&&应交增值税(销项税额)&&& 3 400 000
&& &&&&&未实现融资收益 &&4 000 000
&&& 借：主营业务成本 &&&15 600 000
&&& 贷：库存商&&& 15 600 000
&&& (2)20&1年12月31日，收取货款
&&& 借：银行存款&&& 4 000 000
&&& 贷：长期应收款 &&4 000000
&&& 借：未实现融资收益 &1 268 800
&&& 贷：财务费用 &1 268 800
&&& (3)20&2年12月31日，收取货款
&&& 借：银行存款&&& 4 000 000
&&& 贷：长期应收款 &&4 000 000
&&& 借：未实现融资收益 &1 052 200
&&& 贷：财务费用&&& 1 052 200
&&& (4)20&3年12月31日收取货款
&&& 借：银行存款&&& 4 000 000
&&& 贷：长期应收款&&& 4 000 000
&&& 借：未实现融资收益&&& 818500
&&& 贷：财务费用&&& 818 500
&&& (5)20&4年12月31日，收取货款
&&& 借：银行存款 &&4 000 000
&&& 贷：长期应收款 &&4 000 000
&&& 借：未实现融资收益 &566 200&& &
&&& 贷：财务费用&&& 566 200
&&& (6)20&5年12月31日，收取货款和增值税额 &
&&& 借：银行存款&&& 4 000 000
&&& 贷：长期应收款&&& 4 000 000
&&& 借：未实现融资收益 &&&294 300
&&& 贷：财务费用 &294 300
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