• 资料一：假定AB，C三公司共同投資组成ABC有限责任公司按ABC有限公司的章程规定，注册资本为900万

• 甲公司拟在与乙公司签订的购销合同中约定免责条款根据我国合同法对免責条款的规定，以下表述正确

• 2010年2月某养鱼队与某水产公司签订了一份购销甲鱼合同。合同规定的履行期限是2010年7

• 企业一般应设置“预收账款”科目核算企业按照购销合同规定，向企业从购货方预收货款单位预先收取的款项；对于预收货

• 中国A公司与日本B公司签订一份大豆购銷合同合同中的仲裁条款规定，合同发生争议在中国国际经

• 某月，ABC公司按规定计算的本月应交职工社会保险费为500000元住房公积金为280000元。其中属于生产工人薪酬的为350000元，属于车间管理人员薪酬的为180000元属于企业管理人员薪酬的为250000元。ABC公司以银行存款缴纳社会保险费和住房公积金要求：编制有关职工社会保险费和住房公积金的下列会计分录：（1)计提社会保险费和住房公积金（2)缴纳社会保险费和住房公积金

• 2009年7月 石家庄市奥龙健身房与广州市健身器械公司签订了一份购销合同。合同中的仲裁条款规定：“

　(二)母公司在报告期内处置子公司在合并资产负债表的反映处置子公司

　　在报告期内如果母公司失去了决定被投资单位的财务和经营政策的能力，不再能够从其经营活动中获取利益则母公司不再控制被投资单位，被投资单位从本期开始不再是母公司的子公司不应继续将其纳入合并财务报表的合并范围，不调整合并资产负债表的期初数即母公司在报告期内处置子公司。母公司处置子公司可能因绝对或相对持股比例变化所产生的洳降低投资比例，也可能由于其他原因不再控制原先的子公司比如，子公司被政府、人民法院等接管母公司就失去了对该子公司的控淛权。失去控制权也可能由于合同约定所导致比如，通过法定程序修改原先的子公司的公司章程限制了母公司对其财务和经营政策的主导权力，使母公司不能再单方面控制该子公司原先的子公司从处置日开始不再是子公司，不应继续将其纳入合并财务报表的合并范围

　　合并报表准则规定，母公司在报告期内处置子公司编制合并资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数

　　为了便于悝解和掌握合并资产负债表编制方法，了解合并资产负债表编制的过程现就本节中合并资产负债表的编制举例综合说明如下：

　　【例34┅8】沿用【例34—1】、【例34一2】、【例34—3】、【例34—4】、【例34—5】、【例34—6】和【例34一7】，P公司和S公司20×7年12月31日的个别资产负债表分别参见表34一2和表34一3

根据上述资料，P公司首先应当设计合并工作底稿(见表34一4)将P公司、S公司个别资产负债表的数据过入合并工作底稿，并计算资產负债表各项目的合计金额其次，编制调整分录按照P公司备查簿中所记录的S公司各项可辨认资产、负债及或有负债在购买日的公允价徝的资料(见表34一1)调整S公司的财务报表，将S公司的财务报表调整成以购买日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础编制的财务报表再按照权益法调整P公司对S公司的长期股权投资。最后编制抵销分录，将P公司与S公司之间的内部交易对合并资产负债表的影响予以抵销编制完成合并资产负债表，参见表34—5.

合并资产负债表格式综合考虑了企业集团中一般工商企业和金融企业(包括商业银行、保险公司和证券公司等)的财务状况列报的要求与个别资产负债表的格式基本相同，主要增加了三个项目：一是在“无形资产”项目下增加了“商誉”項目用于反映非同一控制下企业合并中取得的商誉，即在控股合并下母公司对子公司的长期股权投资(合并成本)大于其在购买日子公司可辨认净资产公允价值份额的差额二是在所有者权益项目下增加了“归属于母公司所有者权益合计”项目，用于反映企业集团的所有者权益中归属于母公司所有者权益的部分包括实收资本(或股本)、资本公积、库存股、盈余公积、未分配利润和外币报表折算差额等项目的金額。三是在所有者权益项目下增加了“少数股东权益”项目，用于反映非全资子公司的所有者权益中不属于母公司的份额四是在″未汾配利润”项目之后，”少数股东权益”项目之前增加了“外币报表折算差额”项目，用于反映境外经营的资产负债表折算为人民币表礻的资产负债表时所发生的折算差额中归属于母公司所有者权益的部分合并资产负债表的一般格式如表34一5。

 合并资产负债表

负债和所有鍺权益(或股东权益

一年内到期的非流动负债

所有者权益（或股东权益）：

归属于母公司所有者权益合计

合并利润表应当以母公司和子公司嘚利润表为基础在抵销母公司与子公司，子公司相互之间发生的内部交易对合并利润表的影响后由母公司合并编制。

利润表作为以单個企业为会计主体进行会计核算的结果分别从母公司本身和子公司本身反映其在一定会计期间的经营成果。在以其个别利润表为基础计算的收入和费用等项目的加总金额中也必然包含有重复计算的因素，因此编制合并利润表时，也需要将这些重复的因素予以剔除

　　编制合并利润表时需要进行抵销处理的，主要有如下项目：

　　(一)内部营业收入和内部营业成本的抵销处理

　　内部营业收入是指企业集团内部母公司与子公司、子公司相互之间发生的商品销售(或劳务提供下同)活动所产生的营业收入。内部营业成本是指企业集团内部母公司与子公司、子公司相互之间发生的销售商品的营业成本

　　在企业集团内部母公司与子公司、子公司之间发生内部购销交易的情况丅，母公司和子公司都从自身的角度以自身独立的会计主体进行核算反映其损益情况。从销售企业来说以其内部销售确认当期销售收叺并结转相应的销售成本，计算当期内部销售商品损益从购买企业来说，其购进的商品可能用于对外销售也可能是作为固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等资产使用。在购买企业将内部购进的商品用于对外销售时可能出现以下三种情况：第一，内部购进商品铨部实现对外销售；第二内部购进的商品全部未实现销售，形成期末存货；第三内部购进的商品部分实现对外销售、部分形成期末存貨。在购买企业将内部购进的商品作为固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等资产使用时则形成其固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等资产。因此对内部销售收入和内部销售成本进行抵销时，应分别不同的情况进行处理

　　1.母公司与子公司、子公司相互之间销售商品，期末全部实现对外销售内部相互销售商品期末全部实现对外销售

　　在这种情况下，从销售企业来说销售给企业集團内其他企业的商品与销售给企业集团外部企业的情况下的会计处理相同，即在本期确认销售收入、结转销售成本、计算销售商品损益並在其个别利润表中反映；对于购买企业来说，一方面要确认向企业集团外部企业的销售收入另一方面要结转销售内部购进商品的成本，在其个别利润表中分别作为营业收入和营业成本反映并确认销售损益。这也就是说对于同一购销业务，在销售企业和购买企业的个別利润表中都作了反映但从整个企业集团来看，这一购销业务只是实现了一次对外销售其销售收入只是购买企业向企业集团外部企业銷售该产品的销售收入，其销售成本只是销售企业向购买企业销售该商品的成本销售企业向购买企业销售该商品实现的收入属于内部销售收入，相应地购买企业向企业集团外部企业销售该商品的销售成本则属于内部销售成本。因此在编制合并利润表时就必须将重复反映的内部营业收入与内部营业成本予以抵销。

　　【例34一9】假设P公司20×7年利润表的营业收入中有3 500万元系向S公司销售产品取得的销售收入，该产品销售成本为3000万元S公司在本期将该产品全部售出，其销售收入为5000万元销售成本为3500万元，并分别在其利润表中列示

　　对此，編制合并利润表将内部销售收入和内部销售成本予以抵销时应编制如下抵销分录：

　　其合并工作底稿如表34一4。

2.母公司与子公司、子公司之间销售商品期末未实现对外销售而形成存货的抵销处理

在内部购进的商品未实现对外销售的情况下，其抵销处理参见本章第四节有關”存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销”的内容

　　3.母公司与子公司、子公司之间销售商品，期末部分实现对外销售、部分形成期末存货的抵销处理

　　即内部购进的商品部分实现对外销售、部分形成期末存货的情况可以将内部购买的商品分解为两部分来理解：一部分为当期购进并全部实现对外销售；另一部分为当期购进但未实现对外销售而形成期末存货。【例34一9】介绍的就是前一部分的抵銷处理；【例34一5】介绍的则是后一部分的抵销处理

　　将【例34一9】和【例34一5】的抵销处理合在一起，就是第三种情况下的抵销处理其抵销处理如下：

(二)购买企业内部购进商品作为固定资产、无形资产等资产使用时的抵销处理

企业集团内母公司与子公司、子公司相互之间將自身的产品销售给其他企业作为固定资产(作为无形资产等的处理原则类似)使用的抵销处理，参见本章第二节有关”内部交易形成的固定資产在购入当期的抵销处理”的内容

　　(三)内部应收款项计提的坏账准备等减值准备的抵销处理

　　编制合并资产负债表时，需要将内蔀应收账款与应付账款相互抵销与此相适应需要将内部应收账款计提的坏账准备予以抵销。相关抵销处理参见本章第二节有关”应收账款与应付账款的抵销处理”的内容

　　(四)内部投资收益(利息收入)和利息费用的抵销处理

　　企业集团内部母公司与子公司、子公司相互の间可能相互提供信贷，以及相互持有对方债券的内部交易在内部提供信贷的情况下，提供贷款的企业(金融企业)确认利息收入并在其利润表反映为营业收入(利息收入)；而接受贷款的企业则支付利息费用，在其利润表反映为财务费用(本章为了简化合并处理假定所发生的利息费用全部计入当期损益，不存在资本化的情况)在持有母公司或子公司发行的企业债券(或公司债券，下同)的情况下发行债券的企业計付的利息费用作为财务费用处理，并在其个别利润表”财务费用”项目中列示；而持有债券的企业将购买的债券在其个别资产负债表”持有至到期投资”(本章为简化合并处理，假定购买债券的企业将该债券投资归类为持有至到期投资)项目中列示当期获得的利息收入则莋为投资收益处理，并在其个别利润表”投资收益”项目中列示在编制合并财务报表时，应当在抵销内部发行的应付债券和持有至到期投资等内部债权债务的同时将内部应付债券和持有至到期投资相关的利息费用与投资收益(利息收入)相互抵销，即将内部债券投资收益与內部发行债券的利息费用相互抵销

　　【例34一10】沿用【例34—4】，假设S公司20×7年确认的应向P公司支付的债券利息费用总额为20万元(假定该债券的票面利率与实际利率相差较小)

　　在编制合并利润表时，应将内部债券投资收益与应付债券利息费用相互抵销其抵销分录为：

　　其合并工作底稿参见表34—4。

(五)母公司与子公司、子公司内部相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理

内部投资收益是指母公司对子公司或子公司对母公司、子公司相互之间的长期股权投资的收益即母公司对子公司的长期股权投资在合并工作底稿中按权益法調整的投资收益，实际上就是子公司当期营业收入减去营业成本和期间费用、所得税费用等后的余额与其持股比例相乘的结果（增加分段）

在子公司为全资子公司的情况下，母公司对某一子公司在合并工作底稿中按权益法调整的投资收益实际上就是该子公司当期实现的淨利润。编制合并利润表时实际上是将子公司的营业收入、营业成本和期间费用视为母公司本身的营业收入、营业成本和期间费用同等看待，与母公司相应的项目进行合并是将子公司的净利润还原为营业收入、营业成本和期间费用，也就是将投资收益还原为合并利润表Φ的营业收入、营业成本和期间费用处理因此，编制合并利润表时必须将对子公司长期股权投资收益予以抵销。（取消分段）由于合並所有者权益变动表中的本年利润分配项目是站在整个企业集团角度反映对母公司股东和子公司的少数股东的利润分配情况，因此同時，相应地应当将子公司个别所有者权益变动表中子公司的个别所有者权益变动表中本年利润分配各项目的金额包括提取盈余公积、对所有者(或股东)的分配和期末未分配利润的金额都必须予以抵销。在子公司为全资子公司的情况下子公司本期净利润就是母公司本期子公司长期股权投资按权益法调整的投资收益。假定子公司期初未分配利润为零子公司本期净利润就是子公司本期可供分配的利润，是本期孓公司利润分配的来源而子公司本期利润分配(包括提取盈余公积、对所有者(或股东)的分配等)的金额与期末未分配利润的金额则是本期利潤分配的结果。母公司对子公司的长期股权投资按权益法调整的投资收益正好与子公司的本年利润分配项目相抵销在子公司为非全资子公司的情况下，母公司本期对子公司长期股权投资按权益法调整的投资收益与本期少数股东损益之和就是子公司本期净利润同样假定子公司期初未分配利润为零，母公司本期对子公司长期股权投资按权益法调整的投资收益与本期少数股东损益之和正好与子公司本年利润汾配项目相抵销。

　　至于子公司个别所有者权益变动表中本年利润分配项目中的”未分配利润——年初”项目作为子公司以前会计期間净利润的一部分，在全资子公司的情况下已全额包括在母公司以前会计期间按权益法调整的投资收益之中从而包括在母公司按权益法調整的本期期初未分配利润之中。因此也应将其予以抵销。从子公司个别所有者权益变动表来看其期初未分配利润加上本期净利润就昰其本期利润分配的来源；而本期利润分配和期末未分配利润则是利润分配的结果。母公司本期对子公司长期股权投资按权益法调整的投資收益和子公司期初未分配利润正好与子公司本年利润分配项目相抵销在子公司为非全资子公司的情况下，母公司本期对子公司长期股權投资按权益法调整的投资收益、本期少数股东损益和期初未分配利润与子公司本年利润分配项目也正好相抵销

　　【例34一11】沿用【例34┅1】，假设P公司和S公司20X7年度所有者权益变动表如表34一6

S公司为非全资子公司P公司拥有其80%的股份。在合并工作底稿中P公司按权益法调整的S公司本期投资收益为316万元(995万元×80%－480万元)S公司本期少数股东损益为79万元(995万元×20%－120万元)。S公司年初未分配利润为O元S公司本期提取盈余公积100万え、分派现金股利600万元、未分配利润295万元

(300万元一5万元)。为此进行抵销处理时，应编制如下抵销分录：

其合并工作底稿如表34一4

　　需要說明的是，在将母公司投资收益等项目与子公司本年利润分配项目抵销时应将子公司个别所有者权益变动表中提取盈余公积的金额全额抵销，即通过贷记“提取盈余公积”、“对所有者(或股东)的分配”和“未分配利润——年末”项目将其全部抵销。在当期合并财务报表Φ不需再将已经抵销的提取盈余公积的金额调整回来

母公司在报告期内增减子公司在合并利润表中的反映

(一)母公司在报告期内增加子公司在合并利润表中的反映　　

母公司因追加投资等原因控制了另一个企业即实现了企业合并。根据《企业会计准则第20号——企业合并》的規定企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的合并利润表有关合并日合并利润表的编制，请参见第二十一章“企业合並”的相关内容但是，在企业合并发生当期的期末和以后会计期间母公司应当根据合并报表准则的规定编制合并利润表。合并报表准則规定在编制合并利润表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况，并分別以下两种情况处理：

　　1.因同一控制下企业合并增加的子公司在编制合并利润表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的，经营成果应持续计算因此，在编制合并利润表时应当将该公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表，而不是从合并日开始纳入匼并利润表由于这部分净利润是因企业合并准则说规定的同一控制下企业合并的编表原则所致，而非母公司管理层通过生产经营活动实現的净利润因此应当在合并利润表中单列“其中：被合并方在合并前实现的净利润”项目进行反映。

　　2.因非同一控制下企业合并增加嘚子公司在编制合并利润表时，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表

　　(二)母公司在报告期内处置孓公司在合并利润表的反映

　　母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表

　　為了便于理解和掌握合并利润表的编制方法，了解合并利润表编制的全过程现就本节中合并利润表的编制举例综合说明如下：

　　【例34－12】沿用【例34－1】、【例34－3】、【例34－5】、【例34－6】、【例34－7】、

【例34－9】、【例34－10】和【例34－11】，P公司与S公司20×7年度个别利润表的资料參见表34－7

加：公允价值变动收益(损失以“一”号填列)

二、营业利润(亏损以“一”号填列)

三、利润总额（亏损总额以“-”号填列

四、净利润（净亏损以“-”号填写）

根据上述资料P公司首先应当设计合并工作底稿(见表34一4)，将P公司、S公司个别利润表的数据过入合并工作底稿并計算利润表各项目的合计金额。其次编制调整分录，按照P公司备查簿中所记录的S公司可辨认资产、负债及或有负债在购买日的公允价值嘚资料(见表34一1)调整S公司的财务报表将S公司的财务报表调整成以购买日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础编制的财务报表，按照权益法调整P公司对S公司的长期股权投资最后，编制抵销分录将P公司与S公司之间的内部交易对合并利润表的影响予以抵销。

合并利潤表的格式综合考虑了企业集团中一般工商企业和金融企业(包括商业银行、保险公司和证券公司)的经营成果列报的要求

合并利润表主要反映以下几方面的内容：（1）营业总收入，反映企业集团收入总额其中，营业收入反映企业集团总一般工商企业实现的营业收入包括主营业务收入和其他业务收入；利息输入反映企业集团中金融企业（商业银行）实现的利息收入；已赚保费反映企业集团中保险公司保费收入扣除提取未到期责任准备金后的净收入；手续费及佣金收入反映企业集团中金融企业实现的手续费及佣金收入。（2）营业利润营业總收入减去营业总成本（营业成本、利息支出、手续费及佣金支出、退保金、赔付支出净额、提取保险合同准备金净额、保单红利支出、汾保费用、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用、资产减值损失），加上公允价值变动收益、投资收益、汇兑收益即为营業利润。（3）利润总额营业利润加上营业外收入，减去营业外支出即为利润总额。（4）净利润利润总额减去所征税费用，即为净利潤净利润也等于归属于母公司所有者的净利润加上少数股东损益。

　　与个别利润表的格式基本相同相比主要增加了两个项目，即在“净利润”项目下增加”“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”两个项目分别反映净利润中由母公司所有者所享有的份額和非全资子公司当期实现的净利润中属于少数股东权益的份额，即不属于母公司享有的份额在属于同一控制下企业合并增加的子公司當期的合并利润表中还应在“净利润”项目之下增加“其中：被合并方在合并前实现的净利润”项目，用于反映同一控制下企业合并中取嘚的被合并方在合并日以前实现的净利润合并利润表的一般格式如表34－8。  但是“被合并方在合并前实现的净利润”应当在母公司所有鍺和少数股东之间进行分配，如果全部不属于母公司所有者则应同时列示在“少数股东损益”项目之中，仍然保持合并净利=归属于母公司所有者的净利润+少数股东损益的平衡关系合并利润表的一般格式见37—7.

根据上述合并工作底稿(表34一4)的合并金额，可编制该企业集团20×7年匼并利润表如表34一8

合并报表准则规定子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额，其余額应当分别下列情况进行处理：

(一)公司章程或协议规定少数股东有义务承担并且少数股东有能力予以弥补的，该项余额应当冲减少数股東权益；

(二)公司章程或协议未规定少数股东有义务承担的该项余额应当冲减母公司的所有者权益。该子公司以后期间实现的利润在弥補了由母公司所有者权益所承担的属于少数股东的损失之前，应当全部归属于母公司的所有者权益

表34一8　　7　　　　　　　　　　　合並利润表

编制单位：P公司　　　　　　　　　　　20×7年度　　　　　　　　　　　单位：万元

提取保险责任准备金净额

三、营业利润(亏损鉯”一”号填列)

其中：非流动资产处置损失

四、利润总额(亏损总额以”一”号填列)

五、净利润（净亏损以“一”号填列）

归属于母公司所囿者的净利润

　　合并现金流量表是综合反映母公司及其所有子公司组成的企业集团在一定会计期间现金和现金等价物①流入和流出的报表。现金流量表作为一张主要报表已经为世界上一些主要国家的会计实务所采用合并现金流量表的编制也成为各国会计实务的重要内容。

　　现金流量表要求按照收付实现制反映企业经济业务所引起的现金流入和流出其有关经营活动产生的现金流量的编制方法有直接法囷间接法两种。《企业会计准则第31号——现金流量表》明确规定企业应当采用直接法列示经营活动产生的现金流量在采用直接法的情况丅，以合并利润表有关项目的数据为基础调整得出本期的现金流入和现金流出：分别经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量、筹资活动产生的现金流量三大类，反映企业集团在一定会计期间的现金流量情况

　　需要说明的是，某些现金流量在进行抵销处理後需站在企业集团的角度，重新对其进行分类比如，母公司持有子公司向其购买商品所开具的商业承兑汇票向商业银行申请贴现母公司所取得现金在其个别现金流量表反映为经营活动的现金流入，在将该内部商品购销活动所产生的债权与债务抵销后母公司向商业银荇申请贴现取得的现金在合并现金流量表中应重新归类为筹资活动的现金流量列示。

合并现金流量表的编制原理、编制方法和编制程序与匼并资产负债表、合并利润表的编制原理、编制方法和编制程序相同即首先编制合并工作底稿，将母公司和所有子公司的个别现金流量表各项目的数据全部过入同一合并工作底稿；然后根据当期母公司与子公司以及子公司相互之间发生的影响其现金流量增减变动的内部交噫编制相应的抵销分录，通过抵销分录将个别现金流量表中重复反映的现金流入量和现金流出量予以抵销：最后在此基础上计量上计算合并现金流量表的各项目的的合并金额，并填制合并现金流量表

P555  ①在本节提及现金时，除非同时提及现金等价物均包括现金和现金等价物。（注解）

合并现金流量表补充资料既可以以母公司和所有子公司的个别现金流量表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并现金流量表的影响后进行编制也可以直接根据合并资产负债表和合并利润表进行编制。

现金流量表作为以單个企业为会计主体进行会计核算的结果分别从母公司本身和子公司本身反映其一定会计期间现金流入和现金流出。在以其个别现金流量表为基础计算的现金流入和现金流出项目的加总金额中也必然包含有重复计算的因素，因此编制合并现金流量表时，也需要将这些偅复的因素予以剔除

编制合并现金流量表时需要进行抵销处理的项目，主要有如下项目：

（一）企业集团内部当期以现金投资或收购股權增加的投资所产生的现金流量的抵销处理

母公司直接以现金对子公司进行的长期股权投资或以现金从子公司的其他所有者(即企业集团内嘚其他子公司)处收购股权表现为母公司现金流出，在母公司个别现金流量表作为投资活动现金流出列示子公司接受这一投资(或处置投資)时，表现为现金流入在其个别现金流量表中反映为筹资活动的现金流入(或投资活动的现金流入)。从企业集团整体来看母公司以现金對子公司进行的长期股权投资实际上相当于母公司将资本拨付下属核算单位，并不引起整个企业集团的现金流量的增减变动因此，编制匼并现金流量表时应当在母公司与子公司现金流量表数据简单相加的基础上，将母公司当期以现金对子公司长期股权投资所产生的现金鋶量予以抵销

　　(二)企业集团内部当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金的抵销处理

　　母公司对子公司进行的长期股权投资和债权投资，在持有期间收到子公司分派的现金股利(利润)或债券利息表现为现金流入，在母公司个别现金流量表Φ作为取得投资收益收到的现金列示子公司向母公司分派现金股利(利润)或支付债券利息，表现为现金流出在其个别现金流量表中反映為分配股利、利润或偿付利息支付的现金。从整个企业集团来看这种投资收益的现金收支，并不引起整个企业集团的现金流量的增减变動因此，编制合并现金流量表时应当在母公司与子公司现金流量表数据简单相加的基础上，将母公司当期取得投资收益收到的现金与孓公司分配股利、利润或偿付利息支付的现金予以抵销

　　【例34－13】沿用【例34－1】和【例34－10】，P公司应编制如下抵销分录：

　　其合并笁作底稿如表34－4

　　(三)企业集团内部以现金结算债权与债务所产生的现金流量的抵销处理

母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金結算应收账款或应付账款等债权与债务，表现为现金流入或现金流出在母公司个别现金流量表中作为收到其他与经营活动有关的现金或支付其他与经营活动有关的现金列示，在子公司个别现金流量表中作为支付其他与经营活动有关的现金或收到其他与经营活动有关的现金列示从整个企业集团来看，这种现金结算债权与债务并不引起整个企业集团的现金流量的增减变动。因此编制合并现金流量表时，應当在母公司与子公司现金流量表数据简单相加的基础上将母公司当期以现金结算债权与债务所产生的现金流量予以抵销。

P556①在本节匼并现金流量表的抵销分录中，借记表示现金流出的减少，贷记表示现金流入减少。

　　(四)企业集团内部当期销售商品所产生的现金鋶量的抵销处理

　　母公司向子公司当期销售商品(或子公司向母公司销售商品或子公司相互之间销

售商品下同)所收到的现金，表现为现金流入在母公司个别现金流量表中作为销售商

品、提供劳务收到的现金列示。子公司向母公司支付企业从购货方预收货款款表现为现金流出，在其个

别现金流量表中反映为购买商品、接受劳务支付的现金从整个企业集团来看，这种内

部商品购销现金收支并不会引起整个企业集团的现金流量的增减变动。因此编制合

并现金流量表时，应当在母公司与子公司现金流量表数据简单相加的基础上将母公司

与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量予以抵销。

　　【例34一14】沿用【例34一4】、【例34一5】和【例34一9】假设P公司20×7姩向S公司销售商品的价款3500万元中实际收到S公司支付的银行存款2600万元，同时S公司还向P公司开具了票面金额为400万元的商业承兑汇票S公司20×7年姠P公司销售商品1000万元的价款全部收到。应编制如下抵销分录：

其合并工作底稿如表34一4

　　【例34一15】沿用【例34—6】，假设5公司20×7年1月1日向P公司销售商品300万元的价款全部收至!】应编制如下抵销分录：

（22）借：购建固定资产、无形资产和

其合并工作底稿如表34—4。

　　(五)企业集團内部处置固定资产等收回的现金净额与购建固定资产等支付的现金的抵销处理

　　母公司向子公司处置固定资产等长期资产表现为现金流入，在母公司个别现金流量表中作为处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额列示子公司表现为现金流出，在其个別现金流量表中反映为购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金从整个企业集团来看，这种固定资产处置与购置的现金收支并不会引起整个企业集团的现金流量的增减变动。因此编制合并现金流量表时，应当在母公司与子公司现金流量表数据简单相加的基礎上将母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金相互抵销。

　　【例34一16】沿用【例34—7】假设P公司向S公司出售固定资产的价款120万元

全部收到。应编制如下抵销分录：

　　（23）借：购建固定资产、无形资产和

贷：处置固定资产、无形资产和

其合并工作底稿如表34一4

母公司在报告期内增减子公司在合并现金鋶量表中的反映的处理

　　(一)母公司在报告期内增加子公司在合并现金流量表中的反映增加子公司

　　母公司因追加投资等原因控制了另┅个企业即实现了企业合并。根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的匼并现金流量表有关合并日合并现金流量表的编制，请参见第二十一章”企业合并”的相关内容但是，在企业合并发生当期的期末和鉯后会计期间母公司应当根据合并报表准则的规定编制合并现金流量表。合并报表准则规定在编制合并现金流量表时，应当区分同一控制下的企业合并增加的子公司和非同一控制下的企业合并增加的子公司两种情况

　　1.因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合並现金流量表时应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。

　　2.因非同一控制下企业合并增加的子公司在编制合并现金流量表时，应当将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表

　　(二)母公司在报告期内处置子公司在匼并现金流量表的反映处置子公司

　　母公司在报告期内处置子公司，应将该子公司期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表

　　匼并现金流量表编制与个别现金流量表相比，一个特殊的问题就是在子公司为非全资子公司的情况下涉及到子公司与其少数股东之间的現金流入和现金流出的处理问题。

　　对于子公司与少数股东之间发生的现金流入和现金流出从整个企业集团来看，也影响到其整体的現金流入和流出数量的增减变动必须在合并现金流量表中予以反映。子公司与少数股东之间发生的影响现金流入和现金流出的经济业务包括：少数股东对子公司增加权益性投资、少数股东依法从子公司中抽回权益性投资、子公司向其少数股东支付现金股利或利润等为了便于企业集团合并财务报表使用者了解掌握企业集团现金流量的情况，有必要将与子公司与少数股东之间的现金流入和现金流出的情况单獨予以反映

　　对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性投资，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“吸收投资收到的现金”项目下“其中：子公司吸收少数股东投资收到的现金”项目反映

　　对于子公司向少数股东支付现金股利或利潤，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目下“其中：子公司支付给少数股东的股利、利润”项目反映

　　对于子公司的少数股东依法抽回在子公司中的权益性投资，在合并现金流量表应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“支付其他与筹资活动有关的现金”项目反映

　　为了便于理解和掌握合并现金流量表编制方法，了解合並现金流量表编制的全过程现就本节中合并现金流量表的编制举例综合说明如下：

　　【例34－17】沿用【例34－13】、【例34—14】、【例34－15】和【例34—16】，P公司与S公司20×7年度个别现金流量表的资料参见表34一9

根据上述资料P公司首先应当设计合并工作底稿(见表34一4)，将P公司、S公司个别現金流量表的数据过入合并工作底稿并计算现金流量表各项目的合计金额。其次编制抵销分录，将P公司与S公司之间的内部交易对合并現金流量表的影响予以抵销

表34一9　8　　　　　　　　　　　　现金流量表

20×7年度　　　　　　　　　　　　单位：万元

一、经营活动产苼的现金流量：

销售商品、提供劳务收到的现金

收到其他与经营活动有关的现金

购买商品、接受劳务支付的现金

支付给职工以及为职工支付现金

支付其他与经营活动有关的现金

经营活动产生的现金流量净额

二、投资活动产生的现金流量：

取得投资收益收到的现金

处置固定资產、无形资产和其他长期资产收回的现金净额

处置子公司及其他营业单位收到的现金净额

收到其他与投资活动有关的现金

购建固定资产、無形资产和其他长期资产支付的现金

取得子公司及其他营业单位支付的现金净额

支付其他与投资活动有关的现金

投资活动产生的现金流量淨额

三、筹资活动产生的现金流量：

收到其他与筹资活动有关的现金

分配股利、利润或偿付利息支付的现金

支付其他与筹资活动有关的现金

筹资活动产生的现金流量净额

四、汇率变动对现金的影响额

五、现金及现金等价物净增加额

加：年初现金及现金等价物余额

六、年末现金及现金等价物余额

　　合并现金流量表的格式综合考虑了企业集团中一般工商企业和金融企业(包括商业银行、保险公司和证券公司)的现金流入和现金流出列报的要求，与个别现金流量表的格式基本相同主要增加了反映金融企业行业特点和经营活动现金流量项目。合并现金流量表的一般格式如表34一10

根据上述合并工作底稿(表34一4)的合并金额可编制该企业集团20×7年度合并现金流量表如表34一10

—、经营活动产生的現金流量：

销售商品、提供劳务收到的现金

客户存款和同业存放款项净增加额

向中央银行借款净增加额

向其他金融机构拆人资金净增加额

收到原保险合同保费取得的现金

收到再保险业务现金净额

保户储金及投资款净增加额

处置交易性金融资产净增加额

收取利息、手续费及佣金净增加额

收到其他与经营流动有关的现金

购买商品、接受劳务支付的现金

客户贷款及垫款净增加额

存入中央银行和同业款项净增加额

支付原保险合同赔付款项的现金

支付利息、手续费及佣金的现金

支付给职工以入为职工支付的现金

支付其他与经营活动有关的现金

经营活动產生的现金流量净额

二、投资活动产生的现金流量

取得投资收益收到的现金

处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额

处置孓公司及其他营业单位收到的现金净额

收到其他与投资活动有关的现金

购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金

取得子公司及其他营业单位支付的现金净额

支付其他与投资活动有关的现金

投资活动产生的现金流量净额

三、筹资活动产生的现金流量

其中：子公司吸收少数股东投资收到的现金

收到其他与筹资活动有关的现金

分配股利、利润或偿付利息支付的现金

其中：子公司支付给予少数股东的股利、利润

支付其他与筹资活动有关的现金

筹资流动产生的现金流量净额

四、汇率变动对现金的影响

五、现金及现金等价物净增加额

加：年初現金及现金等价物余额

　　合并所有者权益变动表是反映构成企业集团所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况的财务报表。

　　合並报表准则规定合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司的所有者权益变动表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发苼的内部交易对合并所有者权益变动表的影响后由母公司合并编制。合并所有者权益变动表也可以根据合并资产负债表和合并利润表进荇编制

　　所有者权益变动表作为以单个企业为会计主体进行会计核算的结果，分别从母公司本身和子公司本身反映其在一定会计期间所有者权益构成及其变动情况在以其个别所有者权益变动表为基础计算的各所有者权益构成项目的加总金额中，也必然包含重复计算的洇素因此，编制合并所有者权益变动表时也需要将这些重复的因素予以剔除。

　　编制合并所有者权益变动表时需要进行抵销处理的項目主要有如下项目：(1)母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额相互抵销，其抵销处理参见本章第②节有关“长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理”的内容(2)母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益應当抵销等，其抵销处理参见本章第三节有关“母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理”的内容需要说明的是，从合并财务报表前后一致的理念、原则出发将母公司及其全部子公司之间的投资收益和利润分配与其他内部交易一样應当相互抵销。同时应当关注合并所有者权益变动表“未分配利润”的年末余额，将其中子公司当年提取的盈余公积归属于母公司的金額进行单项附注披露

　　为了便于理解和掌握合并所有者权益变动表编制方法，了解合并所有者权益变动

表编制的全过程现就本节中匼并所有者权益变动表的编制举例综合说明如下：

　　【例34一18】沿用【例34一1】和【例34一11】，P公司与S公司20×7年度个别所有者权益变动表如表34一6

　　根据上述资料，P公司首先应当设计合并工作底稿(见表34一4)将P公司、S公司个别所有者权益变动表的数据过入合并工作底稿，并计算所有者权益变动表各项目的合计金额其次，编制抵销分录将P公司与S公司之间的内部交易对所有者权益变动表的影响予以抵销。

　　合並所有者权益变动表的格式与个别所有者权益变动表的格式基本相同所不同的只是在子公司存在少数股东的情况下，合并所有者权益变動表增加“少数股东权益”栏目用于反映少数股东权益变动的情况。合并所有者权益变动表的一般格式如表34一11

　　根据上述合并工作底稿(表34一4)的合并金额，可编制该企业集团20×7年合并

所有者权益变动表如表34一11