第二十五章企业合并；一、单项选择题；1.下列各项中，不属于企业合并准则中所界定的企业；B.A公司以其资产作为对价取得对B公司的控制权，；C.X公司支付对价取得Y公司全部净资产，交易事项；D.同一控制下企业合并；3.甲公司和乙公司为非同一控制下的两家公司；A.甲公司个别利润表中确认营业外收入110万元；B.甲公司个别资产负债表中确认长期股权投资250；D.甲公
第二十五章 企业合并
一、单项选择题 1.下列各项中，不属于企业合并准则中所界定的企业合并的是（
）。 A.长江公司通过发行债券自黄河公司原股东处取得黄河公司的全部股权，交易事项发生后黄河公司仍维持其独立法人资格持续经营 B.A公司以其资产作为对价取得对B公司的控制权，交易事项发生后B公司仍维持其独立法人资格继续经营 C.X公司支付对价取得Y公司全部净资产，交易事项发生后X公司失去法人资格 D.M公司购买N公司40%的股权，对N公司的生产经营决策产生重大影响 2.参与合并的各方在企业合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业，由新注册成立的企业持有参与合并各企业的资产、负债，并在新的基础上经营的合并形式为（
）。 A.控股合并 B.吸收合并 C.新设合并 D.同一控制下企业合并 3.甲公司和乙公司为非同一控制下的两家公司。日，甲公司发行1000万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司60%的股权，当日甲公司普通股市价为每股2.5元，为发行股票支付给证券发行机构的佣金及手续费等100万元。同日乙公司可辨认净资产账面价值为4000万元，公允价值为4350万元。则甲公司购买日关于长期股权投资的会计处理中正确的是（
）。 A.甲公司个别利润表中确认营业外收入110万元 B.甲公司个别资产负债表中确认长期股权投资2500万元 C.甲公司合并资产负债表中确认商誉110万元 D.甲公司个别资产负债表中确认资本公积1500万元 4.非同一控制下控股合并，购买方在购买日编制合并财务报表时，对被购买方资产、负债公允价值与账面价值的差额应（
）。 A.不作处理B.调整公允价值变动收益 C.调整营业外收入D.调整资本公积 5.对于非同一控制下的控股合并，购买日编制的合并报表中企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，应贷记（
）科目。 A.营业外收入B.商誉 C.盈余公积、未分配利润D.负商誉 6.甲公司为乙公司的母公司。日，甲公司以银行存款4000万元从本集团外部购入丁公司80%股权（属于非同一控制下企业合并）并能够控制丁公司的财务和经营政策，购买日，丁公司可辨认净资产的公允价值为4800万元，账面价值为4560万元，除一项存货外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相等，该存货的公允价值为600万元，账面价值为360万元，2015年度，丁公司将上述存货对外销售60%。日，乙公司购入甲公司所持丁公司80%股权，实际支付款项3000万元，形成同一控制下的企业合并。日至日，丁公司实现的净利润为960万元，无其他所有者权益变动。则日，乙公司购入丁公司80%股权的初始投资成本为（
）万元。 A..8C..8 7.黄海公司于日以一项账面价值8400万元、公允价值12000万元的固定资产作为对价取得东方公司持有的希望公司100%的股权，使希望公司成为黄海公司的全资子公1 / 11
司，另发生直接相关税费40万元，购买日希望公司可辨认净资产公允价值为10800万元。假定合并前各方不存在关联方关系，不考虑其他因素的影响，黄海公司合并成本和商誉分别为（
）万元。 A.
D. 8.A公司和B公司为同一集团的两家子公司。 日,A公司通过增发 500万股本公司普通股(每股面值l元)取得B公司60%的股权,每股市价为9元。为增发该部分普通股,A公司向证券承销机构等支付了150万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后能够对B公司的生产经营决策实施控制。日，B 公司相对于最终控制方而言的所有者权益账面价值为8000万元，不考虑商誉。则取得该投资时A公司应确认的资本公积为（
）万元。 A.4800
D.3850 9.通过多次交易分步实现的非同一控制下企业合并，购买日在合并财务报表中，购买方对于购买日之前持有的被购买方股权在购买日公允价值与账面价值的差额，应计入（
）。 A.资本公积
B.投资收益
C.其他综合收益D.营业外收入 10.A公司于日以1500万元取得B公司70%股权成为其母公司（非同一控制下企业合并），当日B公司可辨认净资产公允价值为2500万元，除一批存货公允价值为400万元，账面价值为300万元外，其他资产负债的公允价值和账面价值相等。 A公司于日又以500万元取得原少数股东持有的B公司股权20%，当日可辨认净资产公允价值为2300万元。2016年B公司实现净利润为320万元，上述存货对外销售40%。则日长期股权投资个别财务报表和合并财务报表抵销前的账面价值分别为（
）万元。 A.B.C.D. 11.下列关于同一控制下企业合并取得长期股权投资的初始计量中，说法正确的是（
）。 A.合并方应以合并日应享有被合并方所有者权益账面价值的份额作为形成长期股权投资的初始投资成本 B.应按支付的合并对价的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本 C.应按支付的合并对价的账面价值作为长期股权投资的初始投资成本 D.合并方应以合并日应享有被合并方所有者权益公允价值的份额作为形成长期股权投资的初始投资成本 12.日，大海公司取得甲公司25%股权，实际支付款项1000万元，能够对甲公司施加重大影响，同日甲公司可辨认净资产账面价值为4000万元（与公允价值相等）。2015年度，甲公司实现净利润800万元，无其他所有者权益变动。日，大海公司以定向增发股票的方式购买乙公司持有的甲公司40%股权（大海公司与乙公司无关联方关系），能够对甲公司实施控制。为取得该股权，大海公司增发500万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为4.5元，支付承销商佣金60万元。取得该股权时，甲公司可辨认净资产账面价值为4600万元，公允价值为5000万元。大海公司之前取得的25%股权于购买日的公允价值为1320万元。进一步取得投资后，大海公司能够对甲公司实施控制。假定大海公司和甲公司采用的会计政策、会计期间相同。则日大海公司取得甲公司控制权时，大海公司个别财务报表中长期股权投资初始投资成本为（
）万元。 A.C. 二、多项选择题 1.下列关于同一控制下企业合并的说法中，正确的有（
A.合并日编制合并财务报表，应当将被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分予以恢复 2 / 11
B.在企业合并之前（即合并日之前），参与合并各方在最终控制方的控制时间一般在1年以上（含1年），企业合并后所形成的报告主体在最终控制方的控制时间也应达到1年以上（含1年） C.同受国家控制的企业之间发生的合并，也属于同一控制下的企业合并 D.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债 2.企业发生的下列相关费用的会计处理中，说法不正确的有（
）。 A.同一控制下企业合并，为进行企业合并支付的审计费用、资产评估费用以及有关的法律咨询费用等增量费用，应于发生时直接计入当期损益 B.同一控制下企业合并，为进行企业合并支付的审计费用、资产评估费用以及有关的法律咨询费用等增量费用，应计入企业的合并成本 C.以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等，应作为企业合并相关直接费用计入当期损益 D.以发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等，应计入当期投资收益 3.下列关于同一控制下合并利润表的编制表述正确的有（
）。 A.被合并方在合并前实现的净利润应在合并利润表中单独列示 B.合并利润表应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润 C.合并方和被合并方在合并当期所发生的内部交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵销 D.合并利润表应包含合并方及被合并方自合并日至资产负债表日实现的净利润 4.下列关于非同一控制下企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配说法中，正确的有（
）。 A.取得的无形资产在其公允价值能够可靠计量的情况下应单独予以确认 B.对于购买方在企业合并时可能需要代购买方承担的或有负债，在其公允价值能够可靠计量的情况下，应作为合并中取得的负债单独确认 C.对于被购买方在企业合并前已经确认的商誉和递延所得税项目，不应予以考虑 D.企业合并中对于或有负债的确认条件，与企业在正常经营过程中因或有事项需要确认负债的条件相同 5.下列有关企业合并的相关表述中，正确的有（
）。 A.企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并 B.是否形成企业合并，与是否构成业务无关 C.企业合并中报告主体的变化取决于控制权的变化 D.企业合并从合并方式划分，包括控股合并、吸收合并和新设合并 6.下列关于同一控制下吸收合并的表述中正确的有（
）。 A.同一控制下吸收合并应编制合并财务报表 B.合并方对同一控制下吸收合并中取得的资产、负债应当按照相关资产、负债在被合并方的原账面价值入账 C.合并方所确认的净资产入账价值与支付的现金、非现金资产账面价值的差额，相应调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润 D.同一控制下企业合并过程中发生的各项直接相关的费用，应于发生时费用化计入当期损益 7.A公司为一家规模较小的上市公司，B公司为一家规模较大的非上市公司。B公司拟通过收购A公司的方式达到上市目的，但该交易是通过A公司向B公司原股东发行普通股用以交3 / 11
换B公司原股东持有的对B公司股权方式实现。该项交易后，B公司原控股股东持有A公司60%股权，A公司持有B公司70%股权，均能够实施控制，则下列表述中正确的有（
）。 A.该合并为反向购买 B.A公司为法律上的母公司，B公司为法律上的子公司 C.A公司为购买方，B公司为被购买方 D.A公司为被购买方，B公司为购买方 8.下列关于企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的合并财务报表的相关会计处理正确的有（
）。 A.按照购买日的公允价值对之前已经持有的被购买方股权重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益 B.原长期股权投资采用权益法核算确认的其他综合收益，结转入投资收益 C.之前已持被购买方股权投资的公允价值与购买日新增投资成本之和作为合并成本 D.合并成本大于购买日被购买方可辨认净资产公允价值的份额的差额确认为商誉 9.下列各项关于多次交易分步实现的企业合并的表述中，正确的有（
）。 A.形成同一控制企业合并的，个别报表中应将合并日之前持有的按权益法核算的长期股权投资确认的其他综合收益的直接转入资本公积（股本溢价或资本溢价） B.形成非同一控制企业合并的，个别报表中应将购买日之前持有的被购买方的股权按照权益法核算确认的其他综合收益直接计入投资收益 C.形成同一控制企业合并的，合并报表中应将合并日前原所持股权采用权益法核算、按被投资单位实现的净利润和原持股比例计算确认的投资损益、其他综合收益，以及其他净资产变动部分，在合并报表中予以冲回，并转入资本公积（股本溢价或资本溢价） D.形成非同一控制下企业合并的，购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值，与购买日新购入股权所支付对价的公允价值之和，作为合并报表中的合并成本 10.确定非同一控制下企业合并的购买日，必须同时满足的条件有（
）。 A.合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过 B.已获得国家有关主管部门审批 C.已办理了必要的财产权交接手续 D.购买方已支付了购买价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力支付剩余款项 11.对非同一控制下企业合并时的合并成本，下列说法中正确的有（
）。 A.一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值 B.通过多次交换交易分步实现的企业合并，在个别财务报表中，应以购买日前所持被购买方股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本 C.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入企业合并成本 D.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本 12.下列关于非同一控制下企业合并的说法中，正确的有（
）。 A.控股合并的情况下，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，在合并财务报表中应确认为商誉 B.吸收合并的情况下，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，购买方在其个别财务报表中应确认为商誉 C.企业合并形成的商誉，在其持有期间应按期计提摊销 D.在控股合并的情况下，企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应体现在购买方合并当期的合并利润表中，不影响购买方的个别利润表 4 / 11
三、综合题 1.A公司拥有两家全资子公司P公司和S公司，因股权改革，日，P公司向A公司定向增发600万股普通股（每股面值1元，每股市价3.5元）取得A公司对S公司的100%股权。P公司在该项企业合并中，发生审计、法律咨询等相关费用80万元，为发行证券支付给相关机构的佣金和手续费为100万元。P公司与S公司在日企业合并前，有关资产、负债情况下表所示：
资产负债表（简表） 日
单位：万元 项目 资产： 应收账款 长期股权投资 固定资产 无形资产 商誉 资产总计 负债和所有者权益： 短期借款 应付账款 长期应付款 负债合计 实收资本（股本） 资本公积 盈余公积 未分配利润 所有者权益合计 负债和所有者权益总计 P公司
400 600 500 0 100 900
S公司 公允价值
50 100 315 125 900 60
50 100 300 100 750 50 账面价值 账面价值 货币资金（全部为银行存款） 750 存货（S公司全部为库存商品） 1250 50（系S公司本次合并前对50 丙公司进行吸收合并形成） 1400
50 250 100 400 500 200
50 250 100 400
要求： （1）编制合并日P公司该项企业合并相关的会计分录。 （2）编制合并日合并财务报表的抵销分录。 （3）若该合并为吸收合并，编制合并日有关的会计分录。 2.日乙公司以银行存款1200万元取得丙公司80%股权，能够控制其生产经营决策。乙、丙公司合并前无关联方关系，双方适用的所得税税率均为25%。购买日丙公司一项固定资产公允价值为800万元,账面价值为600万元,除该项固定资产外,其他可辨认净资5 / 11
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有一个问题很费解，公司原持有Ａ公司３０％股权，属于在非同一控制下的企业合并，由于账面价值与公允价值结果相差太大，被收购企业的可辨认净资产公允价值是否一定要通过该公司的资产评估报告结果来确认？有领导提议根据会计政策稳健性原则，按评估报结果的７０％来确认被收购企业的可辨认净资产，有依据吗？还有一种提议只确认合并成本部分的被收购企业的可辩认净资产，不对原历史投入部分进行调整，有依据吗？
应不恰当。《企业会计准则第20号——企业合并》的应用指南中对各类可辨认净资产公允价值的确定方法有明确规定，依据购买对价分摊评估方法确定各项可辨认净资产公允价值是最常见的做法。如果按评估值的70％确认，则将导致商誉增加，未来不可避免的发生减值，对于未来而言，反而是“不稳健”。公允价值的确定必须基于客观的证据。
（1）陈老师，A公司收购B公司（上市公司）60%的股权，股权价格基本与市值相近，但我国股市价格与企业资产价值没有直接关系。像这种情况合并时，是否要对支付对价与账面价值的差异进行分摊？由评估机构PPA评估分摊各项资产公允价值，剩余做为商誉？还是直接不分摊，按账面值合并，差异全部做为商誉？
（2）假设B公司实物资产不多，A公司收购B公司看注的是他的土地储备资源，收购之后拟进行房地产开发。这时，基本进行PPA也无法分摊评估增值（除非分到开发成本里），是否需要要分摊？如分摊，在后期开发完成时，会减少后期的损益。如不分摊，在后期开发销售完之后，不存在此部分土地储备时，商誉是否存在减值？
1、前者更合适；2、如果主要资产是土地，可能不构成企业合并，而更像是一项购买资产交易，不确认商誉。
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不是土地，被投资企业是一个上市公司，但从资产构成上看，实物资产除了货币资金、往来、开发成本，其他长期资产很小。
请陈老师指导一下，谢谢啦！
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如果构成业务，且不属于同一控制下，应当按B公司可变认净资产公允价值入账，与支付对价的差异计入商誉，不明白为什么会存在无法分摊的情况？若存在商誉，这个商誉应当与B公司相应土地储备资源无关，是否减值还应当考虑其他因素。
请陈版指正。
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赞同此观点。关键是看B公司有无独立于目前现有的开发项目以外的商誉。这可能会涉及一定的主观判断。房地产项目公司通常没有商誉，但一些以品牌、专业团队等为核心竞争力的大型房地产开发企业会有独立于土地储备以外的商誉存在。判断的关键是：商誉应当是独立于可辨认资产以外的，不依附于任何特定的可辨认资产，其存续年限是不确定的。
假设这个开发商没有明显的品牌等核心竞争力，被投资企业就是一个正常经营的房地产企业。支付对价值跟股价差不多，与账面价值相差很大。
这时，如何分摊公允价值，假设账上可以增值的就有土地，其他像货币资金、往来类不可能增值。是否还要将支付对价按公允价值分摊一下？有一部分肯定是分摊不进去的，就做为商誉？
如果就按账面值合并，在后期开发销售完之后，不存在此部分土地储备时，商誉是否存在减值？
这种情况，如果收购的对象不是上市公司，则建议按照资产购买处理。收购对价减去除了开发项目以外的其他资产、负债的公允价值后的剩余部分，均计入开发成本价值中。不确认商誉。如果是上市公司则要考虑壳资源价值。&
我的意思就是，假设被投资企业账面值1亿元，股价现值10亿元，按10亿元支付对价，未必都是资产增值，或许资产增值只是2亿元，其余7亿元全都是股价波动影响。那7亿元是不是全部进商誉？
可不可以因为可分摊公允价值的资产太少，直接按账面值并表？
如果按账面值并表，后期 是不是商誉减值可能性大一些？
支付的对价比可辨认净资产公允价值超出部分，如果有理由认为，被投资企业没有明显的品牌等核心竞争力，确认商誉的可能不大，我理解，这7个亿可能不构成支付的对价，而是为了取得上市公司“身份”而另外支付的款项。此类款项不符合资产的定义，不应当确认为资产。
赞同此观点，收购价格高于可辨认资产公允价值的差额可能被界定为壳资源价值，按财会便[2008]60号文所述的权益性交易原则处理。&
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我考虑应该不存在利用壳资源情况。购买方也是上市公司，不需要壳，被购买方是正常生产经营的上市公司，购买方出于扩大规模的角度并购了该上市公司。
支付对价与被投资企业账面价值相差很大，如果就是因为股价造成的，是否可以将差异全部做为商誉?
需要把相关事实背景进一步说明清楚：收购的目的、定价的依据、被购买方在购买日时点的资产负债状况、被购买方各项可辨认资产评估值等。&
应不恰当。《企业会计准则第20号——企业合并》的应用指南中对各类可辨认净资产公允价值的确定方法有明确规 ...
那陈老师，如果当时转让个人股东股权实现非同一控制合并时，未审计也未评估，能不能以账面净资产作为可辨认净资产公允价值呢？如果不可以要怎么做呢？
应不恰当。《企业会计准则第20号——企业合并》的应用指南中对各类可辨认净资产公允价值的确定方法有明确规 ...
那陈老师，如果当时转让个人股东股权实现非同一控制合并时，未审计也未评估，能不能以账面净资产作为可辨认净资产公允价值呢？如果不可以要怎么做呢？
不可以。建议与当初交易的发生日为基准日进行追溯评估。&
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赞同此观点。关键是看B公司有无独立于目前现有的开发项目以外的商誉。这可能会涉及 ...
判断的关键是：商誉应当是独立于可辨认资产以外的，不依附于任何特定的可辨认资产。陈老师，这句话如何理解，我一直记得是商誉是依托于资产组存在的，比如计算减值的时候也是商誉放到资产组一起考虑的啊？
商誉依附于资产组存在，但其自身是一项单独确认的资产。要满足单独确认的条件，就必须独立于该资产组中的单项可辨认资产。&
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