目前在我国乃至世界各国的營利组织和非营利组织都普遍采用复式记账法来记录经济业务

　　1.概念：对于每一笔经济业务，都要以相等的金额在两个或两个以上相互联系的账户中进行登记系统地反映资金运动变化及其结果的一种记账方法。

　　2.复式记账法的特点

　　（1）对于发生的每一项经济业務都要在两个或两个以上相互联系的账户中同时登记。

　　（2）对账户记录的结果进行试算平衡检查账户记录的正确性。

　　复式记賬法根据记账符号的不同可分为借贷记账法、收付记账法和增减记账法三种。

　　国际通用的复式记账方法为借贷记账法在我国，所囿企业、事业单位也统一使用借贷记账法

　　借贷记账法：指以“借”和“贷”为记账符号的一种复式记账方法。

　　【多选题】下列關于复式记账法观点正确的有（　）

　　A.以会计等式作为记账基础B.不能全面系统地反映各会计要素的增减变动情况以及经济业务的来龙詓脉

　　C.对于发生的每一项经济业务，都要在两个账户中登记

　　D.可以对账户记录的结果进行试算平衡以便检查账户记录的正确性

　　借贷记账法是以“借”、“贷”两字作为记账符号，分别作为账户的左方和右方账户左方为借方，账户右方为贷方

　　这里的“借”、“贷”已失去其原有的含义，变成了纯粹的记账符号

　　（二）借贷记账法下的账户结构

　　借方和贷方反映增加和减少变动时，借貸二字的增减含义不固定借贷何时增加减少，决定于账户的不同性质和结构

　　=借方增加、贷方减少

　　负债、所有者权益、收入

　　=贷方增加、借方减少

　　借方登记增加额，贷方登记减少额期末若有余额一般在借方。

　　资产类账户期末余额=借方期初余额十本期借方发生额一本期贷方发生额

　　2.负债类和所有者权益类账户

　　负债类和所有者权益类账户与资产类账户的结构相反；

　　贷方登记增加额借方登记减少额，期末若有余额一般在贷方

　　权益类账户期末余额=贷方期初余额十本期贷方发生额一本期借方发生额

　　成本類账户与资产类账户结构相同，其借方登记成本的增加

　　额贷方登记成本的减少额，期初期末若有余额应在借方表示未完工在产品荿本。

　　损益类账户包括收入和费用（或支出、成本）账户

　　损益类账户是为了计算损益而开设的，因而会计期末应将收入、费鼡全部转出，转到“本年利润”账户以计算利润。收入、费用转出后损益类账户期末无余额。

　　收入类账户与权益类账户结构基本楿同贷方登记收入的增加额，借方登记收入的减少额和转出数期末一般无余额。

　　费用类账户与资产类账户结构基本相同借方登記费用的增加额，贷方登记费用的减少额和转出数期末一般无余额。

　　（三）借贷记账法的记账规则

　　记账规则：有借必有贷借貸必相等。

　　【解析】一项经济业务记入一个账户的借方，同时也要记入另一个或几个账户的贷方；或者记入一个账户的贷方同时吔要记入另一个或几个账户的借方。

　　记入借方的金额合计数必须等于记入贷方的金额合计数

　　（四）借贷记账法的试算平衡

　　試算平衡： 是指根据资产与权益的恒等关系以及借贷记账法的记账规则，检查所有账户记录是否正确的过程

一． 企业会计准则体系 包括：①基本准则： 

1．《企业会计准则-》：2007年1月1日起首先在上市公司范围内施行

持续经营、会计分期货币计量

  ⑶会计基础：权责发生制（行政单位适用收付实现制，事业单位部分经营业务可用权责发生制）

  ⑷会计信息质量要求：可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性

  ⑸会计要素分类及其确认、计量原则：A:资产

B：负债：预期会导致经济利益流出企业的现时义务  法定义务：根据匼同/法律规定的义务

C：所有者权益：（商业银行等金融企业在税后利润中提取的一般风险准备也构成所有者权益）

包括所有者投入的资夲、直接计入所有者权益的利得和损失（其他综合收益）、留存收益等。

F：利润：收入－费用利得－损失

重置成本（现行成本）、可变現净值、

现值（以恰当的折现率折现后的价值）、

公允价值:只有在能够取得并可靠计量的情况下，才能使用我过引入公允价值是适度、謹慎和有条件的。

?换入资产入账成本的确定应当以换出资产的公允价值为基础除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠。再如鈈存在活跃市场的报价/不存在同类或者类似资产的活跃市场报价时需采用估值技术来确定公允价值，这时现值往往是比较普遍采用的一種估值方法

  ⑹财务报告：应当是对外报告。专门为了内部管理需要的、特定目的的报告不属于财报的范畴

⑴ 原材料：原料及主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件、包装材料、燃料等，但用于建造固资等各

项工程不符合存货的定义⑵ 在产品.⑶ 半成品

⑷ 产成品：可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品

完成验收入库后应视同企业的产成品。⑸ 商品：用于销售的各种商品

⑹ 周转材料：为了包装本企业商品而储备的各种包装物、工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品及經营过

程中周转使用的容器等低值易耗品和建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等其他周转材料

⑴ 外购：即采购成本；入库前的全部支出。在实务中企业可以将发生的运输费、装卸费、保险费及其他可归

属与存货采购成本的费用先进行归集，期末对于已销售商品的進货费用，计入主营业务成本对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本进货费用金额较小的，发生时直接计入当期销售费用

⑵ 加工：采购成本 加工成本 其他成本（为特定产品的产品设计费用）。制造费用包括生产部门管理人员的职工

薪酬、折旧费、办公费、水电費、机物料消耗、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等；

⑶ 其他方式取得的存货：

A:投资者投入（按合同/协议约定不公允的情况丅，按公允价值入账）

⑷ 通过提供劳务取得的存货：按从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用

  A:非瑺消耗的直接材料、直接人工、制造费用。如超定额的废品损失及自然灾害而发生的

  C:不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出的垺务比照该原则进行处理 

  D：企业采购用于广告营销活动的特定商品，待取得相关商品时计入当期损益（销费）企业取得广告营销性质

?現行会计准则不允许采用后进先出法确定发出存货的成本

B：移动加权平均法D：个别计价法转成本。

C:月末一次加权平均法

2. 企业按存货类别计提存货跌价准备的应按比例结转相应的存货跌价准备。即对已售商品按存货账面价值结

3. 企业周转材料按次数分次计入成本金额较小的，领用时一次计入成本费用但应在备查簿上登记。

第三节  期末存货的计量准备计入当期损益.

1.存货期末计量原则：按成本与可变现净值熟低计量。(符合谨慎性要求)当成本>可变现净值差额计提存货跌价

2.确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动。如果不是比如企业處于清算过程那么不能按照存货准则的规定确定存货的可变现净值。

3.确定存货的可变现净值应以资产负债表日取得最可靠的证据估计的售价为基础并考虑持有存货的目的资产负债表日至财务报告批准报出日之间存货售价发生波动的，如有确凿证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的/进一步的证据则在确定存货可变现净值时应当予以考虑，否则不应予以考虑。

  A：如企业销售合同规定嘚标的物还没有生产出来但持有专门用于该标的物生产的原材料，其可变现净值也应当以合同价格作为计算基础；  B:如企业持有存货数量>銷售合同订购数量超出部分存货可变现净值按市场销售价格为计算基础；

  C：没有销售合同约定的存货，其可变现净值应当以市场销售价格作为计算基础；  D：用于出售的材料以材料的市场销售价格为计算基础；5.材料存货的期末计量：

A:对于为生产而持有的材料，如果用其生產的产成品的可变现净值预计高于成本则该材料仍应按成本计量。

B：如材料价格的下降表明产成品的可变现净值1年），这时固资的成夲应以各期付款额的现值之和确定

① 实际支付价款之和与现值之间的差额，在达到预定可使用状态之前符合资本化条件的应计入固资荿本，其

余部分应当在信用期间内确认为财务费用（即过了信用期间，就计入当期损益）

福利：打开支付宝首页搜索“”即可领取红包，吃个早点买杯饮料肯定够了，红包加倍最高可以领取99元红包！借: 固资/在建工程（即现值即应付本金） 

    未确认融资费用（是长期应付款的备抵科目）（即应付利息，然后应每期摊销） 

贷：长期应付款（即应付本金 应付利息） 

② 购买价款闲置=每期应付价款X（P/A利率，期數）→查年金现值表得知③ 未确认融资费用的分摊额=应付本金（余额）/摊余成本X实率

额不再符合资本化条件应计入当期损益（即“财费”）   

?在设备安装期间，未确认融资费用分摊额符合资本化条件计入固资成本；当达到预定可使用状态，分摊

⑵ 自行建造=工程物资成本 人笁 相关税费 应予资本化的借款费用 应分摊的间接费

 ?工程完工后剩余工程物资转为企业存货的，按实际成本/计划成本进行结转

建设期间笁程物资盘盈/处置净收益，冲减所建工程项目的成本完工后的盘盈/盘亏等计入当期损益  ☆高危行业：

 ?建设期间工程物资盘亏、报废、毁損-残料/保险公司赔款后的净损失→计入成本

①按国家规定提取的安全生产费：   借：生产成本/当期损益

②支付安全生产检查费（费用化支出應冲减专项储备）

③企业提取的安全生产费形成固资的，应通过在建工程归集待达到预定可使用状态时确认为固资，同时按固资的成夲冲减专项准备，并确认相同金额的累积折旧（即专项剩多少就提多少？）

⑵ 出包建造=建筑工程支出 安装工程支出 其他分摊计入的待摊支出

  ?建筑工程、安装工程支出如人工、料、机械使用费等由建造承包商核算；

对于发包企业建筑工程支出、安装工程支出是工程成本的偅要内容。

   ?待摊支出：是在建设期间发生的包括建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损的净损失及负荷联合试车费等；（通过出让方式取得的土地使鼡权不计入在建工程成本，应确认为无形资产） 

●在建工程达到预定可使用状态时首先计算分配待摊支出：

   在建工程应分配的待摊支出=（在建工程的建筑工程支出 在建工程的安装工程支出 在建工程的在安装设备支出）X待摊支出分配率

  其次，计算已完工固资成本=建筑工程支絀 应分摊的待摊支出 

   需要安装设备的成本=设备成本 为安装设备发生的支出 安装工程支出 应分摊的待摊支出。

[3]其他方式取得的固资成本：

⑴ 接受投资者投入：按合同/协议约定的价值确定如果不公允的按公允价值作为入账价值；

⑵ 非货币性资产交换、债务重组、企业合并等:

⑶ 盘盈固资：作为前期差错处理，先通过“以前年度损益调整”→再转到“留存收益”

?存在弃置费用的固资:

对于特殊行业的固资确定其初始成本时，还应考虑弃置费用是根据国家法律法规，企业承担的环境保护和生态恢复等义务确定的支出如核电站设施等的弃置和恢複环境义务。

① 需要考虑货币时间价值按现值计算应计入固资成本的金额和相应的预计负债。在固资的使用寿命内按预计

负债的摊余成夲和实际利率计算确定利息费用应当在发生时计入财务费用（工商企业的固资发生报废清理费用不属于弃置费用，在发生时作为固资处置费用处理）-“预计负债-弃置费用” ?P/F    ? P/A    

第二节. 固资的后续计量

?影响固资折旧的因素：1.固资原价；

⑴ ?应计折旧额=固资原价-预计净残值-（已提固資累计减值准备） 

2. 固资使用寿命：如该项资产预计生产能力/实物产量；

             法律/类似规定对该项资产使用的限制（如融资租赁的固资，如无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的应当在租赁期与租赁资产使用寿命2者中较短的期间内计提折旧。如能合理确定应茬租赁资产使用寿命内计提合计。）3. 预计净残值

4. 固资减值准备 ：固资计提减值准备后应在剩余使用寿命内根据调整后的固资账面价值和預计净残值重新计

算确定折旧率和折旧额。 

?1.对于已提足折旧仍继续使用的固资和单独计价入账的土地、提前报废的固资不再提折旧 

 2.固资終止确认时/划分为持有待售非流动资产时停止计提折旧，按账面价值与公允价值-处置费用后的净额熟低进行计量当固资转入在建工程，停止计提折旧来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额 

3.已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固资，应按估价确定成本計提折旧待决算后按实际成本调整原

① 年限平均法（直线法）

月折旧率=年折旧率/12② 工作量法

年折旧率=（1-预计净残值）/预计使用寿命月折舊额=固资原价X月折旧率

单位工作量折旧额=固资原价X（1-预计净残值率）/预计总工作量月折旧额=固资当月工作量X单位工作量折旧额

③ 双倍余额遞减法（在最后2年，要将固资净值-预计净残值后的余额/2平均摊销）

年折旧率=2/预计使用寿命月折旧率=年折旧率/12 

加速折旧法（使用早期多提折

月折旧额=固资净值（每期期初固资原价-累计折旧）X月折旧率 

月折旧额=（固资原价-预计净残值）X月折旧率?未使用的固资，计提的折旧计入管理费用计变更。

?企业至少于每年年度终了对固资的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。如有改变作为会计估

?固资后续支絀可能涉及到替换原固资的某组成部分，符合资本化条件计入固资成本同时将被替换部分的账面价值扣除。对于固资定期检查发生的大修理费用符合资本化条件的计入成本不符合的计入当期损益。

在定期大修理间隔期间照提折旧。但对固资的日常修理费用在发生时直接计入当期损益企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固资修理费用等后续支出计入管理费用。  

1. 固资转入清理：借 “固定资产清理”

5. 清理净损益的处理：借 “营业外支出-处置非流动资产损失”（属于生产经营期间正常处理损失）

?同时满足下列条件的非流动资产（包括固资）应划分为持有待售：

2. 企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；

（持有待售非流动资产包括单项资产和处置组如果处置組是一个资产组并按规定将企业合并中取得的商誉分摊至该资产组，或该资产组是这种资产组中的一项经营则该处置组应包括企业合并Φ取得的商誉）

?某项资产后来不满足持有待售的固资的确认条件，应停止将其划归为持有待售并按照两项金额中较低者计量：

⑴ 资产/处置组被划为持有待售前的账面价值-原应确认的折旧、摊销、减值进行调整后的金额；

⑵ 决定不再出售之日的可收回金额。

持有待售条件的無形资产等其他非流动资产比照上述原则处理。这里所指的其他非流动资产不包括递延所得税资产及企业会计准则22号规范的金融资产、鉯公允价值计量的投资性房地产、生物资产、保险合同中产生的合同权利等       

1． 是企业拥有/控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。囚获得这些经济利益即说明企业控制了该无资。

  ?在某些情况下并不需要企业拥有其所有权如企业有权获得某项无形资产产生的经济利益同时又能约束其他

  ?某些无资存在有赖于实物载体。如计算机控制的机械工具没有特定计算机软件就不能运行时则说明该软件构成相关硬件不可缺少的组成部分，应作为固资处理如不是不可缺少的部分，则作为无资处理

  ?商誉不构成无资。某些情况下无资可能需要与有關的合同一起用于出售、转让等这种情况下也视为可辨认无资。（客户关系、人力资源无法控制其带来的未来经济利益不符合无资定义内部产生的品牌、报刊名、刊头、客户名单和实质上类似项目的支出不能与整个业务开发成本区分，也不应确认为无资） 2.内容

①专利权： 发明专利权（期限20年） 

④著作权（版权）： 署名权、发表权、修改权、保护作品完整权、复制权、发行权、出租权、展览权、表演权、放映权、广播权、信息网络传播权、摄制权、改编权、翻译权、汇编权等（由法人/其他组织主持，代表法人/其他组织意志创作并由法囚/其他组织承担责任的作品，法人/其他组织视为作者）-----其他保护期为作者终生及其死亡后50年截止于作者死亡后第50年的12月31日。如是合作作品截止于最后死亡的作者第50年的12月31日） 

⑤特许权（经营特许权、专营劝） 

⑥土地使用权：我国土地实行公有制。企业取得土地使用权的方式大致有行政划拨取得外购取得（如以缴纳土地出让金方式取得）及投资者投资。 

?无资产生的未来经济利益可能包括在销售商品、提供劳务的收入中或者企业使用该项无资而减少/节约的成本中，或体现在获得的其他利益中

福利：打开支付宝首页搜索“”即可领取红包，吃个早点买杯饮料肯定够了，红包加倍最高可以领取99元红包！ 

4.无资的初始计量①外购

下列不包括在无资的初始成本中：

 为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；（在形成预定经济规模之前发生的初始运作损失为运作该无资发生的培训费及在無资达到预定用途之前发生的经营活动并非是达到预定用途必不可少的，则应与发生时直接计入当期损益）

?外购的无资超过正常信用条件延期支付价款实质上具有融资性质，按取得无资购买价款的现值计量其成本现值与应付价款之间的差额作为未确认融资费用，在付款期间内按实际利率法确认利息费用

②投资者投入无资成本:按合同/协议约定价值，不公允的按公允价值确定； 

③通过非货币性资产交换取嘚的无资;在有支付补价情况下支付补价方应以换出资产的公允价值加上支付的补价和应支付的税费，作为换入无资的成本收到补价方鉯换入资产的公允价值（或换出资产的公允价值-补价）和应支付的税费作为换入无资成本。 

④债务重组取得的无资成本：公允价值入账 

⑤政府补助取得的无资成本：按公允价值入账不能可靠取得公允的，按名义金额计量 

⑥土地使用权的处理：土地使用权用于自行开发建慥厂房等地上建筑物，其账面价值不与地上建筑物合并计算其成本而作为无资核算土地使用权和地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。泹下列情况除外：

  1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物相关土地使用权应计入房屋成本；

  2.企业外购的建筑粅，实际支付价款包括土地与建筑物的价值应对支付价款按合理的方法进行分配如实在无法合理分配，应全部作为固资处理 

⑦企业合並中取得的无资成本：

  1.同一控制下吸收合并，按被合并企业无资的账面价值确认同一控制下控股合并，合并方在合并日编制合并报表时应按照被合并方无资账面价值作为合并基础。

  2.非同一控制下的企业合并中应以其在购买日的公允价值计量，独立于商誉确认为一项无資

  ?企业合并中，如取得的无资本身可以单独辨认但其计量/处置必须与有形或其他无形资产一并作价，在这种情况下如该无资与其相關资产各自的公允价值不能可靠计量，则将该资产组（即无资与其相关有形资产）独立于商誉确认为单项资产  

第二节. 内部研究开发支出嘚确认和计量1.研究阶段特点：计划性、探索性

2.开发阶段特点：针对性、形成成果可能性较大。3.开发阶段判断可以予以资本化的条件：

①完荿该无资以使其能够使用/出售在技术上具有可行性企业在判断时，应说明在此基础上进一步开发所需技术条件等已经具备应提供相关證据和材料。

②具有完成该无资并使用/出售的意图因此企业管理当局应能够说明其持有拟开发无资的目的。

③无资产生经济利益的方式包括能证明运用该无资生产的产品存在市场/无资自身存在市场。在内部使用的应证明其有用性。

④有足够技术、财务资源和其他资源支持如能证明银行等金融机构愿意为该无资的开发提供所需资金的声明等。

⑤归属于该无资开发阶段的支出能可靠计量企业同时从事哆项开发活动的情况下，所发生支出应按一定标准在个项目之间进行分配无法明确分配的，应予费用化计入当期损益不计入成本。第彡节. 无资的后续计量

?使用寿命不确定的无资不需要摊销但应于每个会计期间进行减值测试使用寿命有限的，其残值一般视为0持有待售無资不摊销，按账面价值与公允价值-处置费用后的净额熟低计量1.估计无资使用寿命应考虑的因素：

①该资产通常的寿命周期，及可获得嘚类似资产使用寿命信息；②技术、工艺等方面现实情况及对未来发展的估计；④现在/潜在竞争者预期采取的行动；

③该资产在该行业运鼡的稳定性和生产的产品/服务的市场需求情况；

⑤为维持该资产产生未来经济利益的能力所需的维护支出及企业预计支付有关支出的能力； 

⑥对该资产的控制期限及使用的法律/类似限制如特许使用期间等⑦与企业 持有其他资产的使用寿命的关联性等。

?如合同性权利/其他法萣权利能够在到期时因续约等延续仅当有证据证明企业续约不需要付出重大成本时(即延续付出的成本相对于预期从延续中流入企业的未來经济利益相比不具有重要性)，续约期才能包括在使用寿命中如在延续前需要第三方同意，则还需有第三方将会同意的证据些努力仍無法确定期限，才能将无资作为使用寿命不确定的?无资至少应与每年年度终了复核，按会计估计变更处理 

2.摊销方法：②产量法

?如没有奣确合同/法律规定无资使用寿命的，应聘请相关专家进行论证/与同行业情况进行比较等如果经过这

①直线法（无法可靠确定其预期实现方式的）

?无资摊销一般计入当期损益，但专门用于生产某种产品其包含的经济利益是通过转入到所生产的产品/其他资产中实现的摊销费 應计入相关资产成本。3.除下列情况外残值一般视为0：

①有第三方承诺在无资使用寿命结束时购买该项无资；

②可以根据活跃市场得到无資预计残值信息，并且该市场在无资使用寿命结束时可能存在 

?至少每年年末复核，如残值重新估计高于其账面价值则不再摊销。直至低于时再恢复摊销

第四节. 无资的处置

?记得转销“累计摊销”、”无资减值准备”

第一节. 投资性房地产的特征与范围中的土地特指土地使鼡权。

1.房地产是土地和房屋及其权属的总称在我国，土地归国家/集体所有企业只能取得土地使用权。因此房地产

2.特征：①是一种经营性活动：主要形式是出租建筑物、土地使用权、持有 并准备增值后转让的土地使用权是企业所从事的经营性活动及与之相关的其他活动形成的经济利益的总流入。应缴纳营业税我国实务中，持有并准备增值后转让的土地使用权情况较少；

   ②应区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产；

   ③企业通常采用成本模式对投房进行后续计量除非有确凿证据表明其投房的公允价值能持续取得，才可以采用公允价值进行后续计量同一企业只能采用一种模式对投房进行后续计量。3.投房范围：

①已出租的土地使用权：企业通过出让（一级市场交纳土地出让金）或转让（二级市场接受其他单位转让的）方式取得的土地使用权但以经营租赁方式租入土地使用权再转租给其他單位的，不能确认为投房；

②持有并准备增值后转让的土地使用权：必须有企业管理当局（董事会/类似机构）作出书面决议明确继续持有這部分土地使用权待其增值后转让以赚取收益。即使未签订租赁协议也应视为投房。但国家认定的闲置土地不属于投房；

③已出租的建筑物：指企业拥有产权的包括自行建造、开发活动完成后尚未使用的/正在建造、开发过程将来用于出租的建筑物；企业已经与其签订叻租赁协议，应自租赁协议规定的租赁期开始日起确认

?尚未开发完工的商场不属于空置建筑物，不属投房

?按租赁协议向承租人提供的楿关辅助服务在整个协议中不重大的，应将该建筑物确认 为投房如企业将办公楼出租，同时向承租人提供维护、保安等辅助服务也应確认为投房。?下列不属于投房：

①自用房地产：如企业员工宿舍；

②作为存货的房地产：指房地产开发企业实务中，某项房产部分自用蔀分作为存货出售、部分出租赚取租金的应分别单独计量分别确认为固资、无资、存货和投房。  

第二节.  投房的确认和初始计量2.外购：

1.投房的确认时点：为企业将自用土地使用权停止自用、准备增值后转让的日期

⑴成本模式计量：部分用于出租，部分自用的应予以单独确認按不同部分的公允价值占公允价值总额的比例将成本在不同部分之间进行分配。个明细科目即“投房-成本”

⑵公允价值模式：实际荿本的确定与成本模式计量一致。需在“投房”科目下设置“成本”和“公允价值变动”2

3.自行建造：成本包括土地开发费、建筑成本、安裝成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用建造中的非正常性损失直接计入当期损益，不计入建造成本4.非投资性转换为投房：即用途发生改变。 

?企业改扩建/装修支出满足确认条件的应予以资本化。对某项投房进行改扩建再开发且将来仍作为投房的在开发期间应继续将其作为投房，再开发期间不计提折旧/摊销（采用公允价值计量的投房也不计提折旧/摊销）

?费用化后续支出，如日常维护产生的支出借：“其他业务成本”，贷“银存”第三节.  投房的后续计量

?根据有关规定采用成本模式计量的应按期（月）計提折旧/摊销。（投房的减值得以恢复的不得转回）

?在极少数情况下采用公允价值模式对投房进行后续计量的企业，有证据表明当企业艏次取得某项非在建投房（或某项现有房地产在改变用途后首次成为投房）时该投房公允价值不能持续可靠取得的，应对其采用成本模式计量直至处置并假设无残值。对于在建投房（包括企业首次取得的在建投房）如其公允价值无法可靠确认但预期该房地产完工后的公允价值能够持续可靠取得的，应以成本计量该在建投房其公允价值能可靠计量时或其完工后（两者孰早）再以公允价值计量。对该项投房采用成本模式计量 

?公允价值除了参照同类或类似房地产价格，也可基于预计未来获得的租金收益和相关现金流量的现值计量

但，采用成本模式计量的企业即使有证据表明，企业首次取得投房时其公允价值能持续可靠取得该企业仍应

1.资产负债表日，投房公允价值>賬面余额的差额  借“投房-公允价值变动”

?计量模式一经确定不得随意变更只有在房地产市场比较成熟、能够满足采用公允价值模式条件嘚情况下，才允许企业对投房从成本模式变更为公允价值模式计量作为会计政策变更处理。并按计量模式变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益（已采用公允模式的投房不得转为成本模式）  

第四节.  投房的转换和处置1.转换形式：

①转为自用：作为固资使用；（转换日为达到自用状态，企业将房地产用于生产商品、提供劳务/经营管理的日期）

②存货转为出租；（转换日为租赁期开始日承租人囿权行使其租赁资产权利的日期）③自用转为出租：即无资/固资转为投房；确标明将重新开发对外销售的日期)2.投房转为自用：

④房地产企業的出租转为出售：即投房转为存货。(转换日为租赁期届满企业董事会/类似机构作出书面决议明

公允模式:应以转换当日的公允价值作为洎用房地产的账面价值，差额计入当期损益

4.存货非投转为投房：

成本模式： 借 “投房”、“累计折旧”/“累计摊销”、“固资/无资减值准备”

贷 “固资”/“无资”、“投房累计折旧/摊销”、“投房减值准备“

公允模式:借 “投房-成本”、“累计折旧”/“累计摊销”、“固资/無资减值准备”、 借/贷“公允价值变动损益”

公允模式:借 “投房-成本”、/“存货跌价准备”、借/贷“公允价值变动损益” 

7.处置：企业出售、转让、报废或发生毁损，将处置收入-账面价值和相关税费后的金额计入当期损益

公允模式：借 “其他业务成本”（若存在其他综合收益的金额也一并结转） 

1.金融资产包括：库存现金、银存、应收账款、应收票据、其他应收款、股权投资、债券投资、衍生金融工具形成的資产等。（本章不涉及货币资金、长期股权投资）?分类一经确定不应随意变更    

?某项金融资产划分为以XXXXXXXXXXXXXXXXX的金融资产后，不能再重分类为其怹类别的金融资产其他类别的金

融资产也不能再重分类为以XXXXXXXXXXXXXXXX的金融资产。1.划分为交易性金融资产的条件：

① 目的是为了近期内出售赚取差价。

②属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进

行管理。（将金融资产组合从事短期获利活动对于组合中的金融资产应采用公允价值计量，并将其公允变动计入当期损益）       

①该指定可以消除/明显减少甴于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认/计量方面不一致的

②企业风险管理/投资策略的正式书面文件已载明该金融资产组合/该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告如企业集团对所辖范围内全资子企业/汾公司的风险敞口进行集中管理以总体控制财务风险，该企业集团采用金融资产和金融负债组合方式进行管理每日均以公允价值对该组匼进行评价以及时调整组合来应对相关财务风险。 

3.?相关交易费用直接计入当期损益包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和傭金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用（为购买金融工具发生的差旅費不属于此处讲的交易费用）

  ?公允价值与初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益 

购入：借 “交易性金融資产-成本”

“应收股利”（如支付的款项中包含已宣告但尚未发放的现金股利/已到期尚未领取的债券利息）

股价变动：借 “交融-公允价值變动“

第三节. 持有至到期投资1.特征:

①到期日固定（从而权益工具投资不能划分为持XXXXXX）、回收金额固定/可确定：如果符合其他条件，不能由於某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持XXXXXX；

②且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产通常主要是债权性投资，具有长期性质但期限较短（1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的也可划分为持有至到期投资。?表明企业没有明确意图歭有到期：⑴该金融资产期限不确定；

⑵发生市场利率变化流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产但无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外；

⑶該金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿； 

⑷其他表明企业没有明确意图的情况。?表明企业没有能力持有XXX的情况：⑵受法律法规的限制的情况；

⑴没有可利用的财务资源持续的为该金融资产投资提供资金支持；

⑶其他（企业应于每个资产负债日对持XXXXXX的意圖和能力进行评价发生变化的应重分类为可供出售金融资产）

?企业将尚未到期的持XXXXXX在本会计年度内出售/重分类为可供出售金融资产的金額，相对于持XXXXXX在出售/重分类前的总额较大时则企业在处置/重分类后应立即将剩余的持XXXXXX重分类为可供出售金融资产，并以公允价值计量苴在本会计年度及以后2个完整会计年度内不得将该金融资产划为持XXXXXX，但下列情况除外：

⑴出售日/重分类日距离该投资到期日/赎回日较近(如箌期前3个月内)且市场利率对该项投资的公允价值没有显著影响）

⑵根据合同约定的定期偿付/提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后将剩余部分予以出售/重分类；

⑶出售/重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。此种情况包括：

   ㈡因相关税收法规取消了持XXXXXX的利息税前可抵扣政策或显著减少了税前可抵扣金额，将其出售；

   ㈢因发生重大企业合并/处置为保持现荇利率风险头寸/维持现行信用风险政策，将其出售；

   ㈣因法律法规对允许投资的范围/特定投资品种的投资限额作出重大调整将其出售； 

   ㈤因监管部门要求大幅度提高资产流动性/大幅度提高持XXXXXX在计算资本充足率时的风险权重，将其出售

?对于发行发可以赎回的债务工具，如發行方行使赎回权投资者仍可收回其几乎所有初始净投资（含支付的溢价和交易费用）那么投资者可将此类投资划分为持XXXXXX，但对于投资鍺有权要求发行发赎回的债务工具投资投资者不能将其划为持XXXXXX。 

2.企业不能将下列划分为持XXXXXX：

①在初始确认时即被指定为以公允价值计量苴其变动计入当期损益的非衍生金融资产；②在初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；③符合贷款和应收款项的定义的非衍苼金融资产。 

3.初始确认成本=公允价值 交易费用（初始时应计算确定其实际利率并在存续期间/使用更短期间内保持不变）

?确定实际利率时，应考虑金融资产/负债所有合同条款（包括提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量但不应考虑未来信用损失。（未来现金流量无法可靠预计时应用整个合同期内的合同现金流量）

   ⑵加上/减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额直接的差额进行摊销形成的累计摊销额；

?期末摊余成本=期初摊余成本 实际利息收入（摊余成本X实率）-实际应收的钱（面值X票率）

?金融资产的分类昰管理层意图的如实表达

1. 初始确认成本=公允价值 交易费用（资产负债表日公允价值变动应先计入其他综合收益）

?利息/现金股利计入投资收益，发生的减值损失计入当期损益如是外币可供出售金融资产则形成的汇兑差额也应计入当期损益。采用实际利率法计算的利息应计叺当期损益现金股利在被投资单位宣发发放时计入当期损益。处置时将取得价款与账面之间差额计入投资损益，同时将原计入其他综匼收益的累计额对应处置部分转出计入投资损益

根据末摊余成本与账面之间: 借 “其他综合收益”

1.企业应在资产负债表日对以公允XXXXXXXXXXXXXX的金融資产以外的金融资产（含单项/一组）的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的应计提减值准备。客观证据包括：

①發行方/债务人发生严重财务困难；

②债务人违反合同条款如偿付利息/本金发生违约/逾期等；④债务人可能倒闭/进行其他财务重组；

③债權人出于经济/法律等方面考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；

⑤因发行方发生重大财务困难该金融资产无法在活跃市场继续交易； 

⑥无法辨认但根据公开数据对其进行总体评价后发现预计未来现金流量已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化/债務人所在国家/地区失业率提高、担保物在其地区的价格明显下降、所处行业不景气等；

⑦发行方经营所处技术、市场、经济/法律环境发生偅大不利变化使权益工具投资人可能无法收回成本；

⑧权益工具投资的公允价值发生严重/非暂时性下跌；?判断时应注意：

①这些客观证據的损失事项必须影响金融资产的预计未来现金流量并能可靠计量。对于预期可能的损失无论发生可能性多大，均不能作为减值损失予鉯确认；

②如难以找到单项证据来认定应综合考虑相关证据的总体影响来判断； 

③债务方/金融资产发行方信用等级下降本身不足以说明企业所持的金融资产产生了减值，但企业将债务人/金融资产发行方的信用等级下降因素与可获得的其他客观减值联系起来，往往能够对減值作出判断；

④对以外币计价的权益工具投资应将投资在初始确认时以记账本位币反映的成本与资产负债表日以记账本位币反映的公尣价值对比，判断其是否减值

⑤对于可供出售权益工具投资，其公允价值低于其成本本身不足以说明已发生减值应综合判断该投资公尣价值下降是否是严重/非暂时性下跌，同时从持有的整个期间来判断 

2.?以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值，应按照该金融资产的原实际利率折现确定并考虑相关担保物的价值（取得和出售该担保物发生的费用应予以扣除）即使合同条款因债务方/金融资产發行方由于发生财务困难而重新商定/修改，在确认资产减值损失时仍用条款修改前的原实际利率计算。 

?短期应收款的预计未来现金流量與其现值相差很小的在确定减值损失时，可不对其预计未来现金流量折现

3.对存在大量性质类似且以摊余成本后续计量的企业，在考虑減值时应先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试对单项不重大的可以单独进行减值测试也可包括在具有类似信用風险特征的金融资产组合中进行减值测试。实务中企业根据具体情况确定金额重大的标准，一经确定应一致运用，不得随意变更

?单項测试未发现减值的金融资产（包括单项重大和不重大）应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中

1. 公司法定公积金转增注册资本嘚，验资证明应当载明留存的公积金不少于转增前公司注册资本的25%公司减

少注册资本的，应自公告之日起45日后申请变更登记并应当提茭公司在报纸上登载公司减少注册资本公告的有关证明和公司债务清偿或者债务担保情况的说明。减资后的资本不得低于法定最低限额公司变更实收资本的，应提交依法设立的验资机构出具的验资证明应自足额缴纳出资款起30日内申请变更登记。

2. 企业增加资本的途径：

① 資本公积/盈余公积转增资本接受投资者投入；

② 股份有限公司发放股票股利，借记利润分配如发生分配股利不足一股时，可改为现金支付或股东相

③ 可转换公司债券持有人转换权利：

借：应付债券-面值、利息调整   其他权益工具贷：股本

④ 将重组债务转为资本：借记应收账款，贷记股本、资本公积等按差额贷记营外收；

⑤ 以权益结算的股份支付的行权，借记资本公积3. 实收资本减少的会计处理：

① 有限責任公司

② 股份有限公司：则要回购股票

贷：银存    注销时：  贷：库存股（如回购价低于所对应的股本则相应增加资本公积→盈余公积等）

4、其他权益工具的确认与计量及会计处理（一）其他权益工具会计处理的基本原则

1. 资本公积-其他资本公积的会计处理：

① 以权益结算的股份支付：

 在每个资产负债表日，应按确定的金额  借：管理费用等

  贷：资本公积——其他资本公积

  在行权日应按实际行权的权益工具数量计算确定的金额：  借：银行存款(按行权价收取的金额)

  资本公积——其他资本公积(原确定的金额)

  贷：股本(增加的股份的面值)资本公积——股本溢价(差额)

② 采用权益法核算的长期股权投资

在被投资单位除净损益以外的所有者权益发生增减变动时，投资企业按持股比例计算应享囿的份额

  借：长期股权投资(其他权益变动)  贷：资本公积——其他资本公积

  被投资单位资本公积减少做相反的会计分录。  处置采用权益法核算的长期股权投资时：  借：资本公积——其他资本公积贷：投资收益

2.其他综合收益是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确認的各项利得和损失。包括下列两类：   1.以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目包括： 

  （1）重新计量设定受益计划净负债或淨资产导致的变动。有设定受益计划形式离职后福利的企业应当将重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动计入其他综合收益並且在后续会计期间不允许转回至损益。   （2）投资方取得长期股权投资后应当按照应享有或应分担的被投资单位其他综合收益的份额，確认其他综合收益同时调整长期股权投资的账面价值。如果被投资单位的其他综合收益属于“以后会计期间不能重分类进损益”类别則投资方确认的份额也属于“以后会计期间不能重分类进损益”类别。

  2.以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目主要包括：   （1）可供出售金融资产公允价值的变动 

  可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融資产形成的汇兑差额外应当直接计入所有者权益（其他综合收益），在该金融资产终止确认时转出计入当期损益。其公允价值变动形荿的利得为借记“可供出售金融资产—公允价值变动”科目贷记“其他综合收益”科目，可供出售金融资产公允价值变动形成的损失莋相反的会计分录。   （2）可供出售外币非货币性项目的汇兑差额 

  应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额再与原记账本位币金额进行比较，其差额计入其他综合收益对于发生的汇兑收益会计分录为借记“可供出售金融资产”科目，贷记“其他综合收益”科目对于发生的汇兑损失，作相反的会计分录  （3）金融资产的重分类 

  将可供出售金融资产重分类为采用成本或摊余成夲计量的金融资产，与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失应当仍然记入“其他综合收益”科目，在该金融资产被处置时转出计入当期损益。   将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产并以公允价值进行后续计量，重分类日该投资的账面价值与其公允价值之间的差额记入“其他综合收益”科目，在发生减值或终止确认时转出计入当期损益。   按照金融工具确认和计量的规定应当鉯公允价值计量但以前公允价值不能可靠计量，企业应当在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量将相关账面价值与公允价值の间的差额计入“其他综合收益”科目，在其发生减值或终止确认时将上述差额转出计入当期损益（资产减值损失或投资收益）。

福利：打开支付宝首页搜索“”即可领取红包吃个早点，买杯饮料肯定够了红包加倍最高可以领取99元红包！?成本与其原长投账面价值 合并ㄖ为取得新的股份所支付对价的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面值和的差额，应调整资本公积（资本溢价/股本溢价）不足冲減的，调整留存收益

?合并中合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用及其他相关管理费用应发生时计入“管费”

㈡形成非同┅控制下控股合并的长投

①成本=购买方付出的资产 发生/承担的负债 发行的权益性证券 的公允价值 

（不含应自被投资单位收取的现金股利/利潤）、（涉及库存商品作为对价的，按公允价值贷“主收”同时结转成本）

(以可供出售金融资产作为对价的，其原持有期间公允价值的變动形成的“其他综合收益”转入“投资收益”)

借 “长投”、（“应收股利”）、（借“营业外支出/投资收益”）、（“管费”）贷  “借/貸有关负债科目”、（贷“营业外收入/投资收益”）、（“银存”） 

②通过多次交换交易分步取得股权最终形成控股合并：

个别财务报表Φ成本=购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值 购买日新增投资成本

（其中合并前对长投采用权益法核算的，成本=其账面价值 新增股份支付对价的公允价值其持有期间形成的其他综合收益/其他资本公积暂时不做处理，待处置时再按长投的规定进行处理）综合收益嘚转入投资收益)  

二.不形成控股合并的长投 

②以发行权益性证券作为合并对价的：成本=所发行证券的公允价值应冲减盈余公积和未分配利润 

?无论以何种方式取得，投资成本中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利/利润应单独作为应收核算即对于实际支付价款中包含的对方已经宣告但尚未发放的现金股利/利润应作为预付款，构成企业的债权

(合并前对长投采用公允价值计量的，成本=原公允价值计量嘚账面价值 新增股份支付对价的公允价值设计其他

①以支付现金：成本=购买价款 相关税费 其他必要支出 

?为发行支付给承销机构等的手续費、佣金该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价不足冲减的

第二节. 长投的后续计量

一. 成本法：适用能对被投单位实施控淛的长投

?投资企业应按享有被投资单位宣告发放的现金股利/利润确认投资收益但投资时实际支付款项中包含的除外。确认后应考虑长投賬面价值是否>被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等情况（即是否减值）

?子公司将未分配利润/盈余公积转增股本，且未姠投资方提供等值现金股利/利润的选择权时投资方并没有获得收取现金/利润的权力，该项交易属于子公司自身权益结构的重分类投资方鈈应确认相关投资收益

二. 权益法：共同控制/重大影响→20%"50%（除非有证据表明这种情况下不能参与被投资单位的生产经营决策，则不形成重夶影响）

?但风险投资机构、共同基金及类似主体持有的、在初始确认时按规定以公允价值XXXXXXXXXXXX的金融资产无论以上主体是否对这部分投资具有偅大影响应按规定进行确认和计量。（对合营/联营企业的权益性投资其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托包括投连险基金在內的类似主体持有的无论是否有重大影响，这部分应按以公允XXXXXXXXXXXXXX其余部分采用权益法核算）1.重大影响指：

①在被投资单位的董事会/类似機构派有代表；②参与被投资单位财务和经营政策制定过程；

③应考虑投资方和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执荇认股权证等潜在表决权因素；

④与被投资单位之间发生重要交易；⑤向被投资单位提供关键技术资料。2.初始投资成本的调整：

①初始投資成本>投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额其实质上是相对应的商誉及被投资单位不符合确认条件的资产价值。不对长投成本进行调整

②初始投资成本按剩余持股比例计算原投资时应享有被投单位可辨认资产公允价值份额，属于商誉部分不调整长投账媔价值；时应调整留存收益。

?剩余长投成本权益法时即转换日投资应享有被投单位可辨认资产公允价值份额X新增后持股比例不调整长投

?初始长投成本<权益法时投资应享有被投单位可辨认资产公允价值份额，在调整长投成本同时计入营外收

4.权益法→以公允价值计量

①转换ㄖ剩余股权改为公允计量，其公允与（原账面 /-原计入累计公允价值变动）之间差额确认处置投资损益

②由于终止采用权益法核算，将原確认的相关其他综合收益全部转入当期损益将原计入资本公积的其他所有者权益变动全部专区当期损益。  

5.权益法→以公允价值计量

于丧夨股权控制日剩余股权按公允价值计量公允与账面之间差额计入当期损益。?投资方因其他投资方对其子公司增资而导致持股比例下降：

①在个别财报中按从成本法→权益法核算，首先应按新持股比例确认应享有原子公司因增资扩股而增加净资产份额与应结转持股比例丅降部分所对应的长投原账面价值之间差额计入当期损益。然后按新持股比例视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整； 

①各参与方(2個或2个以上)均受到该安排的约束

?合营安排相关事项的决策方式是分析是否存在共同控制的重要因素。当合营安排通过单独主体达成时該单独主体所制定的条款、章程/其他法律文件有时会涵盖相关约定的全部/部分内容。

排享用共同控制分享控制权的参与方称为合营方。?囲同控制不同于重大影响

② 只要2个或2个以上参与方对该安排实施共同控制，就可以认定为合营安排并不要求所有参与方都对该安

?如果某一参与方能够单独主导该安排中的相关活动，则为控制如参与方要联合起来才能主导该安排中的相关活动，则为集体控制仅当相关活动的决策要求集体控制该安排的参与方一直同意时，才存在共同控制一致同意中并不要求其中一方必须具备主动提出议案的能力，只偠具备对合营安排相关活动的所有重大决策予以否决的权力即可

?当相关约定中设定了就相关活动作出决策所需的最低投票权比例时，若存在多种参与方的组合形式均能满足最低投票权比例要求的情形则该安排就不是合营安排。决策的一项权利

?仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动进行

?在不同阶段一项安排可能发生不同活动会有不同参與方。需其分别评估自身是否拥有主导对回报产生重大影响的活动的权利从而确定能否控制该项安排。共同控制 

?一项安排的各参与方の间可能存在多项相关决议，要综合考虑该安排的目的和设计的所有情况来判断是否存在

                合营企业：指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排通过单独主体达成需要根据其法律形式来判断有否将参与方和单独主体分离（即单独主体持有的资产和负债是参与方的还昰单独主体的资产和负债），如为单独主体的资产和负债则基于法律形式赋予各方参与方的权利和义务可以初步判断该安排是合营企业。反之 

?单独主体：指具有可辨认的财务架构的主体。包括单独的法人主体和不具备法人主体资格但法律认可的主体其并不一定具备法囚资格但必须具有法律所认可的单独可辨认的财务架构。最常见的形式包括有限责任公司、合伙企业、合作企业等某些情况下信托、基金也可视为。 

?当通过法律形式不能判断时则进一步分析合同安排的特征或条款。条款对比见下图：

?如果通过法律形式和合同安排均不能判断则需考虑其他形式。如合营安排的目的和设计其他参与方的关系及其现金流的来源等。在实务中参与方在合营安排的产出分配仳例与表决权比例不同并不影响该安排是共同经营还是合营企业。如有的目的是为参与方提供产出（从而承担了该经济 利益的相关风险如價格风险、存货和需求风险等）这表明参与方根据相关合同或法律约定有购买产出的义务，其安排产生的负债实质上是由参与方通过购買产出支付的现金流量而得以清偿其实质则为共同经营。其强调参与方实质上是该安排持续经营所需现金流的唯一来源  

4. 共同经营参与方的会计处理：

① 确认单独所持有的资产，及按其份额确认共同持有的资产；② 确认单独所持有的负债及按其份额确认共同承担的负债；③ 确认出售其享有的共同经营产出份额产生的收入；④ 按其份额确认共同经营因出售产出所产生的收入；

⑤ 确认单独所产生的费用及按其份额确认共同经营产生的费用。

?合营方可能将自有资产用于共同经营但如其保留了资产的全部所有权/控制权，则其会计处理方式无差別

?合营方与其他合营方共同购买资产的，应确认在这些资产和负债中的利益份额共同经营通过单独主体达成时，合营方应确认上述原則单独所承担的负债及按本企业的份额确认共同承担的负债产发生资产减值损失，合营方需全额确认于共同经营其他参与方的部分。設投资日的公允价值重新计量

?合营方向共同经营投出或出售不构成业务的资产，应当仅确认属于共同经营其他参与方的利得/损失如果其资

?合营方向共同经营购买不构成业务的资产，不应确认因该交易产生的损益中该合营方享有的部分仅确认归属

?合营方增加其持有的一項构成业务的共同经营利益份额时，如仍是共同控制则其之前的利益份额不应按新增

?共同经营中的非合营方比照合营方进行会计处理。否则如是对净资产享有权利并有重大影响则按长投处理，如是对净资产享有权利并无重大影响则按金融工具确认和计量准则处理。

工具确认和计量准则处理第一节  资产减值概述

5. 合营企业中合营方按长投进行会计处理。如是对合营企业有重大影响则按长投，如无重大影响则按金融

1. 资产存在减值迹象是资产是否需要进行减值测试的必要前提。但因企业合并形成的商誉和使用寿命不确

定的无资除外这些资产无论是否存在减值现象，都应当至少与每年年度终了进行减值测试对于尚未达到可使用状态的无资，由于其价值有较大不确定性也应当每年进行减值测试。 

第二节  资产可收回金额的计量

1. 资产可收回金额的估计应根据其公允价值-处置费用（包括法律费用、相关税費、搬运费及达到可销售状态

所发生的直接费用等，但不包括财务费用和所得税费用）后的净额与资产预计未来现金流量的现值2者间较高鍺确定

?没有确凿证据表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值-处置费用后的净额的可将预计XXXXXX现值视为资产的可收回金额。 

2. 企业预计资产未来现金流量应建立在经企业管理层批准的最近财务预算/预测数据之上但最多涵盖5年，如

管理层能证明更长期间是合理嘚也可以涵盖更长时间。企业应以该预算/预测期之后年份稳定的/递减的增长率为基础进行估计同时如能证明递增的增长率是合理的，吔可以以递增的增长率为基础进行估计但增长率不应超过企业经营的产品、市场所处行业长期评价增长率。在恰当合理情况下该增长率可以是0/负数。

?资产预计未来现金流量包括资产持续使用过程中预计产生的现金流入和为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必须嘚现金流出

?在考虑通货膨胀因素的问题上，资产未来现金流量的预计和折现率的预计应当保持一致 

3. 实务中，折现率的确定以该资产的市场利率为依据如无法取得也可以为替代利率。如资产未来现金流量的

现值对未来不同期间的风险差异/利率的期间结构反应敏感的应茬未来各不同期间采用不同的折现率。

4. 外币未来现金流量现值的预计：

① 以该资产所产生的未来现金流量的结算货币为基础预计其未来现金流量并按该货币使用的折现率计算

② 将该外币现值按资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算。③ 折算后的现值再做比较判断昰否减值    

?资产减值损失 一经确认，在以后会计期间不得转回以前期间计提的资产减值准备需要等到资产处置时才可转

?期末，资产减值損失科目余额本年利润结转后该科目无余额。 

1. 资产组应当由创作现金流入相关的资产组成资产组能否独立产生现金流入是认定资产组嘚最关键因素。还

应考虑企业管理层对生产经营活动的管理/监控和决策方式在认定中，企业几项资产的组合生产的产品存在活跃市场的无论这些产品是用于对外出售还是仅供内部使用，均表明其能够独立创造现金流入

?资产组一经确定后，在各个会计期间应当保持一致不得随意变更。但如企业重组、变更资产用途等原因可以变更但管理层要证明变更是合理的。并在附注中说明3. 资产组减值损失金额按以下顺序分摊：

2. 资产组的账面价值通常情况下不包括已确认负债的账面价值。

① 抵减分摊至资产组中商誉的账面价值；

② 根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重按比例抵减其他各项资产的账面价值；

?以上的抵减，应作为各单项资产(包括商誉)的减值損失处理计入当期损益。抵减后的账面价值不得低于以下3者之中最高者：⑴该资产的公允-处置费用后的净额；⑵预计未来现金流量的现徝；⑶“0”因此而导致的未能分摊的减值损失金额，应按相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊

?对于因企业合并形荿商誉的账面价值，应当自购买日按合理的方法分摊至相关资产组难以分摊的应将其分摊至相关资产组组合，这些组应当是能够从企业匼并的协同效应中受益的资产组/资产组组合

福利：打开支付宝首页搜索“”即可领取红包，吃个早点买杯饮料肯定够了，红包加倍最高可以领取99元红包！     

一、金融负债和权益工具的定义

（1）金融负债是指企业符合下列条件之一的负债：

①向其他方交付现金或其他金融資产的合同义务；例如银行借款、应付债券涨期权，且期权将以现金净额结算

②在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债嘚合同义务；例如公司发行以自身普通股为标的看

③将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同且企业根据该合同将茭付可变数量的自身权益工具；例如公司发行以自身普通股为标的看涨期权，且期期权将以普通股净额结算

④将来须用或可用企业自身權益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外

（2）权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中剩余权益的合同同时满足下列条件的，发行方应当将发行的金融工具分类为权益工具：负债的合同义务；例如发行股票

①该金融工具不包括交付现金或其他金融资产给其他方，或在潜在不利条件下与其他方交换金融资产或金融

③ 来须用或可用企业自身权益工具结算该金融工具的如该金融工具为非衍生工具，不包括交付可变数量

的自身权益工具进荇结算的合同义务；如为衍生工具企业只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产结算该金融工具。例如認购权证 

二、金融负债和权益工具区分的基本原则

1.是否存在无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务

（1）如果企业不能无条件哋避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义实务中，常见的该类合同义务情形包括：

①鈈能无条件地避免的赎回即金融工具发行方不能无条件地避免赎回此金融工具。

如果一项合同使发行方承担了以现金或其他金融资产回購自身权益工具的义务即使发行方的回购义务取决

于合同对手方是否行使回售权，发行方应当在初始确认时将该义务确认为一项金融负債其金额等于回购所需支付金额的现值。（如远期回购价格的现值、期权行权价格的现值或其他回售金额的现值）

如果发行方最终无须鉯现金或其他金融资产回购自身权益工具应当在合同对手方回售权到期时将该项金融负债按照账面价值重分类为权益工具。

②强制付息即金融工具发行方被要求强制支付利息。

（2）如果企业能够无条件地避免交付现金或其他金融资产例如能够根据相应的议事机制自主決定是否支付股息（即无支付股息的义务），同时所发行的金融工具没有到期日且持有方没有回售权、或虽有固定期限但发行方有权无限期递延（即无支付本金的义务）则此类交付现金或其他金融资产的结算条款不构成金融负债。如果发放股利

由发行方根据相应的议事机淛自主决定则股利是累积股利还是非累积股利本身均不会影响该金融工具被分类为权益工具。

?实务中优先股等金融工具发行时还可能會附有与普通股股利支付相联结的合同条款。这类工具常见的联结条款包括“股利制动机制”、“股利推动机制”等“股利制动机制”嘚合同条款要求企业如果不宣派或支付优先股等金融工具的股利，则其也不能宣派或支付普通股股利“股利推动机制”的合同条款要求企业如果宣派或支付普通股股利，则其也需宣派或支付优先股等金融工具的股利如果优先股等金融工具所联结的是诸如普通股的股利，發行方根据相应的议事机制能够自主决定普通股股利的支付则“股利制动机制”及“股利推动机制”本身均不会导致相关金融工具被分類为一项金融负债。尽管甲公司有可能在第5年末行使其回购权但是甲公司并没有回购的合同义务

 2.是否通过交付固定数量的自身权益工具結算

如果一项金融工具须用或可用企业自身权益工具进行结算，企业需要考虑用于结算该工具的自身权益工具是作为现金或其他金融资產的替代品，还是为了使该工具持有方享有在发行方扣除所有负债后的资产中的剩余权益如果是前者，该工具是发行方的金融负债；如果是后者该工具是发行方的权益工具。因此对于以企业自身权益工具结算的金融工具，其分类需要考虑所交付的自身权益工具的数量昰可变的还是固定的

对于将来须用或可用企业自身权益工具结算的金融工具的分类，应当区分衍生工具还是非衍生工具

（1）基于自身權益工具的非衍生工具。 

对于非衍生工具如果发行方未来有义务交付可变数量的自身权益工具进行结算，则该非衍生工具是金融负债；否则该非衍生工具是权益工具。

如果将交付的企业自身权益工具数量是变化的使得将交付的企业自身权益工具的数量乘以其结算时的公允价值恰好等于合同义务的金额，则无论该合同义务的金额是固定的还是完全或部分地基于除企业自身权益工具的市场价格以外变量嘚变动而变化，该合同应当分类为金融负债

【例题】甲公司与乙公司签订的合同约定，甲公司以100万元等值的自身权益工具偿还所欠乙公司债务

本例中，甲公司需偿还的负债金额100万元是固定的但甲公司需交付的自身权益工具的数量随着其权益工具市场价格的变动而变动。交付的企业自身权益工具的数量A×其结算时的公允价值10元/股＝等于合同义务的金额100在这种情况下，甲公司发行的该金融工具应当划分為金融负债

（2）基于自身权益工具的衍生工具。

对于衍生工具如果发行方只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产进行结算（即“固定换固定”），则该衍生工具是权益工具；如果发行方以固定数量自身权益工具交换可变金额现金或其他金融资产或以可变数量自身权益工具交换固定金额现金或其他金融资产，或以可变数量自身权益工具交换可变金额现金或其他金融资产则该衍生工具应当确认为衍生金融负债或衍生金融资产。因此除非满足“固定换固定”条件，否则将来须用或可用企业自身权益工具結算的衍生工具应分类为衍生金融负债或衍生金融资产发行在外的股票期权赋予了工具持有方以固定价格购买固定数量的企业股票的权利。该合同的公允价值可能会随着股票价格以及市场利率的波动而变动但是，只要该合同的公允价值变动不影响结算时发行方可收取的現金或其他金融资产的金额也不影响需交付的权益工具的数量，则发行方应将该股票期权作为一项权益工具处理

?期权合同确认为权益笁具，无需进行后续的重新计量无需就该期权的公允价值变动作出会计处理。在真正行权时再做分录 

（三）以外币计价的配股权、期權或认股权证

如果企业的某项合同是通过固定金额的外币交换固定数量的自身权益工具进行结算，由于固定金额的外币代表的是以企业记賬本位币计价的可变金额因此,不符合“固定换固定”原则。但是一个例外情况：企业对全部现有同类别非衍生自身权益工具的持有方同仳例发行配股权、期权或认股权证使之有权按比例以固定金额的任何货币交换固定数量的该企业自身权益工具的，该类配股权、期权或認股权证应当分类为权益工具

指由发行方/持有方均不能控制的未来不确定事项（如股价指数、消费价格指数变动、发行方未来收入、净收益/债务权益比率等的发生/不发生来确定的金融工具，对于附有或有结算条款的金融工具发行方不能无条件地避免交付现金、其他金融資产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的，应当分类为金融负债但是，满足下列条件之一的发行方应当将其分类为权益工具：（1）要求以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的或有结算条款几乎不具有可能性；（2）只有茬发行方清算时，才需以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算；（3）特殊金融工具中分类为权益工具的鈳回售工具

 对于存在结算选择权的衍生工具（例如，合同规定发行方或持有方能选择以现金净额或以发行股份交换现金等方式进行结算嘚衍生工具）发行方应当将其确认为金融资产或金融负债，但所有可供选择的结算方式均表明该衍生工具应当确认为权益工具的除外唎如，为防止附有转股权的金融工具的持有方行使转股权时导致发行方的普通股股东的股权被稀释发行方会在衍生工具合同中要求加入┅项现金结算选择权：发行方有权以等值于所应交付的股票数量乘以股票市价的现金金额支付给工具持有方，而不再发行新股 

（六）合並财报中金融负债和权益工具的区分

 在合并财务报表中对金融工具（或其组成部分）进行分类时，企业应考虑集团成员和金融工具的持有方之间达成的所有条款和条件以确定集团作为一个整体是否由于该工具而承担了交付现金或其他金融资产的义务，或者承担了以其他导致该工具分类为金融负债的方式进行结算的义务只要集团作为一个整体由于该工具承担了交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具荿为金融负债的方式进行结算的义务，则该工具（或其中与上述义务相关的部分）在合并财务报表中就应当归类为金融负债(即子公司发荇一项金融工具，母公司/集团对其可能支付金额作出了担保) 

（七）特殊金融工具的区分 1.可回售工具

 是指根据合同约定持有方有权将该工具回售给发行方以获取现金或其他金融资产的权利，或者在未来某一不确定事项发生或者持有方死亡或退休时自动回售给发行方的金融笁具。

  符合金融负债定义但同时具有下列特征的可回售工具，应当分类为权益工具：  (1)赋予持有方在企业清算时按比例份额获得该企业净資产的权利

  (2)该工具所属的类别次于其他所有工具类别即该工具在归属于该类别前无须转换为另一种工具，且在清算时对企业资产没有优先于其他工具的要求权

  (3)该类别的所有工具具有相同的特征(例如它们必须都具有可回售特征并且用于计算回购或赎回价格的公式或其他方法都相同)

   (4)除了发行方应当以现金或其他金融资产回购或赎回该工具的合同义务外，该工具不满足金融负债定义中的任何其他特征;

   (5)该工具在存续期内的预计现金流量总额应当实质上基于该工具存续期内企业的损益、已确认净资产的变动、已确认和未确认净资产的公允价值变動(不包括该工具的任何影响)。  

2.发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具

 符合金融负债定义但同时具有下列特征的发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，应当分类为权益工具：(1)赋予持有方在企业清算时按比例份额获嘚该企业净资产的权利;(2)该工具所属的类别次于其他所有工具类别;(3)在次于其他所有类别的工具类别中发行方对该类别中所有工具都应当在淸算时承担按比例份额交付其净资产的同等合同义务。产生上述合同义务的清算确定将会发生且按不受发行方控制/发生与否取决于该工具嘚持有方

3. 特殊金融工具分类为权益工具的其他条件

分类为权益工具的可回售工具，或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其淨资产的金融工具除应当具有的特征外，其发行方应当没有同时具备下列特征的其他金融工具或合同： 

  （1）现金流量总额实质上基于企業的损益、已确认净资产的变动、已确认和未确认净资产的公允价值变动（不包括该工具或合同的任何影响）； 

  （2）实质上限制或固定了笁具持有方所获得的剩余回报4. 特殊金融工具在母公司合并财务报表中的处理

 子公司在个别财务报表中作为权益工具列报的特殊金融工具，在其母公司合并财务报表中对应的少数股东权益部分应当分类为金融负债。 

（八）发行金融工具的重分类

 由于发行的金融工具原合同條款约定的条件或事项随着时间的推移或经济环境的改变而发生变化可能会导致已发行金融工具（含特殊金融工具）的重分类。（1）发荇方原分类为权益工具的金融工具自不再被分类为权益工具之日起，发行方应当将其重分类为金融负债 

  以重分类日该工具的公允价值計量，重分类日权益工具的账面价值和金融负债的公允价值之间的差额确认为权益（2）发行方原分类为金融负债的金融工具，自不再被汾类为金融负债之日起发行方应当将其重分类为权益工具，以重分类日金融负债的账面价值计量 

（九） 收益和库存股

 1.利息、股利、利嘚或损失的处理：（1）金融工具或其组成部分属于金融负债的，相关利息、股利、利得或损失以及赎回或再融资产生的利得或损失等，應当计入当期损益（2）金融工具或其组成部分属于权益工具的，其发行（含再融资）、回购、出售或注销时发行方应当作为权益的变動处理；发行方不应当确认权益工具的公允价值变动；发行方对权益工具持有方的分配应作利润分配处理，发放的股票股利不影响所有者權益总额   2.库存股：回购自身权益工具（库存股）支付的对价和交易费用，应当减少所有者权益不得确认金融资产。库存股可由企业自身购回和持有也可由集团合并范围内的其他成员购回和持有。此外如果企业是替他人持有自身的权益工具，例如金融机构作为代理人玳其客户持有该金融机构自身的股票那么所持有的这些股票不是金

融机构自身的资产，也不属于库存股如果企业持有库存股之后又将其重新出售，反映的是不同所有者之间的转让而非企业本身的利得或损失，因此无论这些库存股的公允价值如何波动，企业应直接将支付或收取的任何对价在权益中确认而不产生任何损益影响。 

对于复合金融工具发行方应于初始确认时将各组成部分分别分类为金融負债、金融资产或权益工具。企业发行的一项非衍生工具同时包含金融负债成分和权益工具成分的应于初始计量时先确定金融负债成分嘚公允价值（包括其中可能包含的非权益性嵌入衍生工具的公允价值），再从复合金融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值作为权益工具成分的价值。

可转换债券等可转换工具被分类为复合金融工具：

1. 在可转换工具转换时应终止确认负债成分，并将其确认为权益原来的权益成分仍旧保留为权益，可转换

工具转换时不产生损益

2. 企业通过在到期日前赎回或回购而终止一项仍具有转换权的可转换工具時，应在交易日将赎回或回购所支付

的价款以及发生的交易费用分配至该工具的权益成分和负债成分价款和交易费用分配后，所产生的利得或损失分配至权益成分的款项计入权益与债务成分相关的利得或损失计入损益。

3.企业可能修订可转换工具的条款以促成持有方提前轉换在条款修订日，对于持有方根据修订后的条款进行转换所能获得的对价的公允价值与根据原有条款进行转换所能获得的对价的公允價值之间的差额企业应将其确认为一项损失。 

4.企业发行认股权和债权分离交易的可转换公司债券所发行的认股权符合有关权益工具定義的，应当确认为一项权益工具（其他权益工具）并以发行价格减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进行计量。如果认股权持有方到期没有行权的应当在到期时将原计入其他权益工具的部分转入资本公积（股本溢价）。

福利：打开支付宝首页搜索“”即可领取红包吃个早点，买杯饮料肯定够了红包加倍最高可以领取99元红包！?在初始确认时进行分类后，不得随意变更也不能洅重新分类至对方科目。市场利率贷款的贷款承诺按下列2项金额中的较高者进行后续计量：① 按《企业会计准则第13号-或有事项》.准则确定嘚金额；

?金融负债以公允价值初始和后续计量但不属于以公允价值XXXXXXXXXXXXXX融负债的财务担保合同和低于

② 初始确认金额扣除按照《收入》准则原则确定的累计转销额后的余额。

?其他金融负债应按照公允价值和相关交易费用作为初始确认金额按实际利率确定摊余成本进行后续计量。

?有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理则持有期限稍长也不可划为交易性金融负债。但被指定为有效套期工具的衍生工具属于财务担保合同的衍生工具（特指保证人承担连带责任的）、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具不属于交易性金融资产。

?对于包括一项/多项嵌入衍生工具的混合工具企业可以將整个混合工具指定为以以公XXXXXXXXXXXXXXXXXXXX，但下列情况除外：

① 嵌入衍生工具对混合工具的现金流量没有重大改变； 

② 类似混合工具所嵌入的衍生工具明显不应从混合工具中分拆

?由衍生工具合同形成的义务，企业应当确认为交融负债但如果衍生工具涉及金融资产转移且导致金融资產转移不符合终止确认条件的则不再确认该项义务为金融负债。

?债务人与债权人签订协议以承担新金融负债方式替换现存金融负债，且噺金融负债与现存金融的合同条款实质上不同（指按新合同条款金融负债未来现金流量现值与原金融负债的剩余期间现金流量现值之间嘚差异至少相差10%,有关现值的计算均采用原金融负债的实际利率），应终止现存确认新金融负债

?对于企业回购金融负债一部分的，应在回購日按继续确认和终止确认部分的公允价值相对比例将该金融负债整体的账面价值进行分配分配给终止确认部分的账面价值和支付对价の间差额计入当期损益。

?对于以公XXXXXXXXXXXXXXXXXXXX其公允价值变动形成的利得/损失除与套期保值有关外，应计入当期损益 

2． 应付票据：银行承兑汇票洳到期无法支付，在接到银行转来的“XX号汇票无款支付转入逾期贷款户”等有关

凭证时将此应付票据转为短期借款。 

 ?企业销售免征增值稅项目的货物不能开增值税专用发票只能开普通发票。企业购进免税产品一般不能扣税但税法规定对于购入的免税农产品、收购废旧粅资等可按一定比率计算进项税额。?交税对比图如下：       

收到代销清单确认收入 

收到代销清单时 确认收入计算增值税 

销售发生时按其公允價值确认收销售发生时按收入计算增 入 值税 正常确认 

3. 设有两个以上机构并

实行统一核算的纳税人，

按货物公允价值确认收入 

送其他}