2015新版企业所得税预缴申报表详解_百度文库
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2015新版企业所得税预缴申报表详解
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你可能喜欢《税法二》章节讲义：第一章　企业所得税
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《税法二》章节讲义：第一章　企业所得税
知识点1：题型分析和内容介绍
最近三年本章考试题型、分值、考点分布
核定征收，生产性生物资产，招待费、广告宣传费、三项经费、公益捐赠扣除计算，境外所得抵扣税额的计算，非居民企业应纳税额的计算，应纳税额计算，源泉扣缴，税收优惠，加速折旧，清算所得额计算，手续费扣除等
收入确认，税收优惠，扣除项目规定，固定资产计税依据，核定征收政策，跨地区汇总纳税政策，纳税地点，免税收入，不得扣除项目等
企业所得税计算
税前扣除计算，境内所得额计算，境外所得补税，境内企业应纳税额计算等
本章内容简介第一节 概述第二节 纳税义务人与征税对象第三节 税率第四节 应纳税所得额的计算第五节 资产的所得税处理第六节 资产损失税前扣除的所得税处理第七节 企业重组的所得税处理第八节 房地产开发经营业务的所得税处理第九节 应纳所得税额的计算第十节 税收优惠第十一节 源泉扣缴第十二节 特别纳税调整第十三节 征收管理学习思路1.谁承担？——纳税义务人2.针对哪些承担？——征税对象3.承担多少？——税率4.如何计算？——应纳税所得额（收入、成本/资产、费用、损失、税金）5.特殊政策？——税收优惠6.怎样实现？——征收管理7.特殊问题——行业（房地产）、状况（重组）、关系（关联方）
第一讲　概述 知识点2：概述一、企业所得税的概念企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的所得税。企业包括居民企业和非居民企业。二、企业所得税的计税原理
1.以纯所得为征税对象
区别于以收入为对象
2.计税依据是计算得出的
3.纳税人和实际负担人一致
可以直接调节收入，体现国家政策，发挥调控作用
三、各国的一般性做法
1.纳税义务人
具有独立法人资格的公司等法人组织
应纳税所得额，即税法标准下的利润，净收入的概念
（1）比例税率：法国、波兰
（2）累进税率：美国、瑞士联邦
4.税收优惠
直接优惠：直接减免
间接优惠：
（1）税收抵免
（2）税收豁免
（3）加速折旧
特点：淡化区域优惠，突出行业优惠
四、我国企业所得税的制度演变
1991年4月1991年7月
《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》
1993年12月日
《中华人民共和国企业所得税暂行条例》
《中华人民共和国企业所得税法》
内外资合并
五、企业所得税的作用知识点3：纳税义务人
第二讲　纳税义务人、征税对象与税率 本讲内容提要：一、纳税义务人（谁纳税？）二、征税对象（哪些所得纳税？）三、税率（纳多少？）一、纳税义务人在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人。个人独资企业、合伙企业不是企业所得税纳税人。（一）居民企业居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。1.注册地2.实际管理机构（二）非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。机构、场所包括：1.管理机构、营业机构、办事机构；2.工厂、农场、开采自然资源的场所；3.提供劳务的场所；4.从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；5.其他从事生产经营活动的机构、场所。非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。【例题.单选题】按照企业所得税法和实施条例规定，下列各项中不属于居民企业的有（　）。A.在江苏省工商局登记注册的企业 B.在日本注册但实际管理机构在南京的日资独资企业 C.在美国注册的企业设在苏州的办事处 D.在江苏省注册但在中东开展工程承包的企业【答案】C【解析】选项C，办事处属于机构、场所。知识点4：征税对象二、征税对象征税对象的分类：
按照所得的内容划分
正常经营期间
生产经营所得
按照所得来源地划分
（一）居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。（全面纳税义务）（二）非居民企业1.在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。（全面与有限纳税义务相结合）2.非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。（有限纳税义务）（三）所得来源地确定【提示】财产转让所得：不动产转让所得按照不动产所在地M确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定。【例题.单选题】（2010年）某日本企业（实际管理机构不在中国境内）在中国境内设立分支机构，2009年该机构在中国境内取得咨询收入500万元，在中国境内培训技术人员，取得日方支付的培训收入200万元，在香港取得与该分支机构无实际联系的所得80万元，2009年度该境内机构企业所得税的应纳税收入总额为（　）万元。A.500B.580C.700D.780【答案】C【解析】非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。据此，该日本企业来自境内所得额应该是500万元的咨询收入和境内培训的200万元，合计为700万元；香港取得所得不是境内，而且和境内机构无关，所以，不属于境内应税收入。知识点5：税率三、税率
20%（实际执行是10%）
过渡性税率
18%、20%、22%、24%、25%
纳税人、征税对象、适用税率对比
境内、境外所得
非居民企业
有机构场所
与之有实际联系
境内、境外所得
与之没有实际联系
20%（减半）
无机构场所
20%（减半）
【例题·单选题】美国微软公司在中国设立分支机构，该机构来源于中国境外的所得缴纳企业所得税适用的税率是（　）。A .20% B .25% C .10%D.不交税【答案】B【例题·单选题】美国微软公司在中国没有设立分支机构，其来源于中国境内的所得是60万元，应缴纳企业所得税 （　）万元。A.12 B.15 C.6 D.不交税【答案】C60×20%/2=6（万元）知识点6：内容提要
第三讲 应纳税所得额的计算（一）企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。用公式表示：应纳税所得额=收入总额－不征税收入－免税收入－扣除项目－允许弥补的亏损本讲内容提要:一、收入总额（一）一般收入1.收入的内容2.收入的确认 （二）特殊方式取得的收入二、不征税收入和免税收入（一）不征税收入（二）免税收入知识点7：收入的内容一、收入总额收入的形式：货币性和非货币性收入的来源：各种来源和渠道获得（一）一般收入1.收入的内容（1）销售货物收入；（2）提供劳务收入；（3）转让财产收入；企业转让股权收入，应于转让协议生效且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。 【例题】（2010年考题）2008年初A居民企业以实物资产500万元直接投资于B居民企业，取得B企业30%的股权。2009年11月，A企业将持有B企业的股权全部转让，取得收入600万元，转让时B企业在A企业投资期间形成的未分配利润为400万元。关于A企业该项投资业务的说法，正确的是（　）。A.A企业取得投资转让所得100万元B.A企业应确认投资的股息所得400万元C.A企业应确认的应纳税所得额为-20万元D.A企业投资转让所得应缴纳企业所得税15万元【答案】A【解析】股权转让所得=600-500=100（万元）（4）股息、红利等权益性投资收益；企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。（5）利息收入；（6）租金收入；如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。（7）特许权使用费收入；（8）接受捐赠收入；（9）其他收入。知识点8：收入的确认条件2.商品收入的确认条件企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；（3）收入的金额能够可靠地计量；（4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：（1）销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。（2）销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。（3）销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。（4）销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。 存在现金折扣、商业折扣和销售折让与退回的处理：（1）企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。（2） 债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。（3）企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。注意：结合会计处理的结果，各种特殊情况对于收入的影响。【例题·单选题】（2009年考题）2008年某居民企业实现商品销售收入2000万元，发生现金折扣100万元，接受捐赠收入100万元，转让无形资产所有权收入20万元。该企业当年实际发生业务招待费30万元，广告费240万元，业务宣传费80万元。2008年度该企业可税前扣除的业务招待费、广告费、业务宣传费合计（　）万元。A.294.5B.310C.325.5D.330【答案】B【解析】销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。业务招待费： %=10（万元），30×60%=18（万元），按10万元扣除。广告费和业务宣传费： 0（万元），按300万元扣除。合计=10+300=310（万元）【例题】（2010年考题）根据企业所得税相关规定，关于收入确认时间的说法，正确的有（　）。A.特许权使用费收入以实际取得收入的日期确认收入的实现B.利息收入以合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现C.接受捐赠收入按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现D.作为商品销售附带条件的安装费收入在确认商品销售收入时实现E.股息等权益性投资收益以投资方收到所得的日期确认收入的实现【答案】BCD【解析】特许权使用费收入按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现，而不是实际取得收入的日期确认收入实现，选项A不正确；利息收入以合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现，选项B正确；接受捐赠收入按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现，选项C正确；安装工作是商品销售附带条件的，安装费收入在确认商品销售收入时实现，选项D正确；股息等权益性投资收益按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现，不是实际收到所得的日期确认收入实现，所以，选项E不符合规定，不正确。3.劳务收入确认条件（1）一般劳务收入的确认P13（2）特殊劳务收入的确认P13—14知识点9：特殊收入（二）特殊收入1.分期收款方式销售货物以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。注意销售当期和以后期间损益的纳税调整：销售当期会计全额确认收入、结转成本，部分确认“未实现融资收益”以后期间会计不再确认收入、结转成本，部分确认“未实现融资收益”（提示 三项费用扣除基数的确定）2.受托加工大型设备等或者从事建筑、安装等劳务企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。3.售后回购方式销售采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。【例题4】某企业从事木材加工综合业务，是增值税一般纳税人，2010年7月因为资金暂时周转困难，月初与甲公司签订售后回购合同，出售一批木材给甲公司，发票注明销售总价格是100万元，增值税17万元。合同约定12月末，企业要无条件地以103万元（不含税）的价格从甲公司将该批木材回购回来，木材的成本是70万元。【分析】2010年7月销售时收到的117万元应作为负债确认，17万元记入“应交税费——应交增值税（销项税额）”，100万元记入“其他应付款”。7月至12月将3万元差额记入“财务费用”。本期该项业务影响应纳税所得额的项目是3万元的利息费用。4.买一赠一组合方式销售企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。【例题5】年末某家电商场采用“买一赠一”组合销售方式销售商品，买空调送加湿器。空调的正常售价是每台11700元，加湿器每台234元，空调的进货成本是8300元，加湿器成本是190元。本月共销售空调600台。【分析】实现的总收入是1/（1+17%）=6000000（元） 空调的公允价值=11700/（1+17%）×600=6000000（元）加湿器的公允价值=234/（1+17%）×600=120000（元）空调收入=00000/（000）=5882353（元）加湿器收入=0000/（000）= 117647（元）销售成本=（）×600=5094000（元）5.以旧换新销售销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。【例题6】某企业从事木材加工综合业务，是增值税一般纳税人，2009年7月采用以旧换新方式销售一批学生用桌椅给当地一所学校，新桌椅每套成本是30元，零售价是60元。旧桌椅折价为每套15元。该学校一共更换了1000套桌椅。【分析】企业应确认收入60×（元），应结转成本30×（元）回收的商品成本15×（元）6.视同销售视同销售确认条件——资产权属发生变化P12（注意与增值税、消费税、营业税相区分）视同销售确认金额——自制的按同类同期价格，外购的可按购入价格
不视同销售业务
视同销售业务
（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品；（2）改变资产形状、结构或性能；（3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移；（5）上述两种或两种以上情形的混合；（6）其他不改变资产所有权属的用途。
（1）用于市场推广或销售；（2）用于交际应酬；（3）用于职工奖励或福利；（4）用于股息分配；（5）用于对外捐赠；（6）其他改变资产所有权属的用途。
【例题7】新华公司为一家生产电脑的企业， 2010年12月，公司以其生产的单位成本为4000元的液晶电脑50台 通过当地政府捐赠给该市的一所希望工程学校。该型号电脑的售价为每台7020元，新华公司适用的增值税率为17%。【分析】会计账务处理：借：营业外支出 251000贷：库存商品 200000应交税费——应交增值税（销项税额） 51000视同销售收入50×7020/（1+17%）=300000（元）视同销售成本50×（元）（提示 三项费用扣除基数的确定）知识点10：不征税收入和免税收入二、不征税收入和免税收入（一）不征税收入
1.财政拨款
各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金
2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金
行政事业性收费是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。政府性基金是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。
（1）不符合上述审批管理权限设立的基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。（2）企业收取的各种基金、收费，应计入企业当年收入总额。（3）对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。
3.国务院规定的其他不征税收入
指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。
（1）不包括国家投资和资金使用后要求归还本金的财政性资金。（2）出口退税不属于财政性资金
注意：企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
【例题8】下列关于不征税收入的说法正确的是（　）A. 出口退税不属于财政性资金，不属于不征税收入B.各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金属于不征税收入。C.先征后退、即征即退的各种税收属于财政性资金，属于不征税收入D.企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除.【答案】ABD（提示：注税考试的多选题一般都是五个选项）（二）免税收入1.国债利息收入国债利息收入，是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。4.符合条件的非营利公益组织的收入。不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。非营利组织的下列收入为免税收入：（1）接受其他单位或者个人捐赠的收入；（2）除《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；（3）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；（4）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；（5）财政部、国家税务总局规定的其他收入。【例题9】企业日购买三年期国债，债权面值100万元，票面利率3%，到期一次还本付息。日通过证券机构将国债转让，转让收入105万元。应纳税所得额是（　）。 A.5万元B.0.5万元C.105万元D.100.5万元【答案】B【例题10】甲公司是境内一家上市公司，属于居民企业纳税人，乙公司是非居民企业纳税人，在境内有机构场所，下列收入中属于免税收入的是（　）A.甲公司在境内新设全资子公司，半年后从子公司取得股息收入B.11月甲公司购买境内某上市公司股票，将其划分为交易性金融资产，次年4月收到该上市公司分配的股息C.乙公司10月购买甲公司股票，次年3月甲公司宣告分配现金股利，乙公司按持股比例计算股息所得D.甲公司收到境外一家公司分配的股息，甲公司占有其15%的股份，投资时间已经长达4年E.甲公司不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入【答案】A（提示：注税考试的单选题一般是四个选项）
第四讲　应纳税所得额的计算（二） 知识点11：扣除原则和范围本讲内容提要1、扣除项目（一）税前扣除项目遵循的原则（二）扣除项目的范围（三）扣除项目及其标准（非常重要）2、不得扣除的项目三、扣除原则和范围（一）税前扣除项目遵循的原则1.权责发生制原则。注意：区别于收入确认中未按照权责发生制确认的情况，比如租金收入与租赁费的扣除。2.配比原则。3.相关性原则。注意：结合该原则判断税前扣除的问题，如折旧范围的确定。4.确定性原则。注意：不是所有的预计的费用都不能扣除，如预提的利息、租金等可以扣除，而预计的负债因金额不能准确确认不可以扣除。5.合理性原则。（二）扣除项目的范围1.成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。2.费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。3.税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。4.损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。（进项税额需要转出的非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。）5.其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。知识点12：工资、薪金和职工福利费（三）扣除项目及其标准1.工资、薪金支出（P17）企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。2.职工福利费、工会经费、职工教育经费（1）职工福利费企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。注意：福利费的范围；14%基数的计算；超过标准的福利费不能扣除；“发生”含义的变化【例题·单选题】企业2010年企业列支的职工薪酬是300万元（合理的），实际发放240万元，当年实际发生的福利费支出是40万元，假设不考虑期初余额。则2010年福利费应纳税调整（　）万元。A.调减2万元B.调增6.4万元C.调增6.4万元，余额待以后调整 D.不需要调整【答案】B【解析】240×14%=33.6（万元），40-33.6=6.4（万元）（2）职工教育经费除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。注意：另有规定，如软件生产企业（单独核算的职工培训费）；超过标准的以后年度扣除；“发生”含义的变化。【例题·计算题】企业2009年企业列支的职工薪酬是300万元，实际发放240万元，企业根据全年工资的2.5%计提职工教育经费7.5万元，当年实际发生的职工教育经费是8万元。2010年实际发放工资400万元（包括上年欠发的60万元），本年计提职工教育经费8.5万元，当年实际发生的职工教育经费是6万元。（1）2009年职工教育经费纳税调整（　）万元A.0 B.调减0.5 C.调增2 D.调增1.5【答案】D 【解析】本年实际可以扣除的限额是240*2.5%=6（万元），实际发生是8万元，超过部分2万元，以后年度继续扣除。但是因会计列支了7.5万元，所以纳税调增1.5万元。（2）2010年税前可以扣除的职工教育经费是（　）万元。A.10　　　　B.8.5　　　　C.8　　　　D.6【答案】C【解析】2010年可以扣除的限额是400*2.5%=10（万元），2010年实际支付6万元，小于限额均可以当期扣除，因2009年还有2万元余额未扣除，所以本期可以扣除8万元。（3）企业补缴的工会经费，不超过工资、薪金总额2%的部分准予扣除。知识点13：社会保险、利息和借款费用3.社会保险（1）为人员购买的保险，符合国家规定标准的可以扣除。“五险一金”，包括基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金 。补充保险，包括企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费。分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，准予扣除。超过部分，不得扣除。特殊保险，包括企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费。企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。（2）为财产购买的保险，符合规定的可以扣除。4.利息费用和借款费用企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。（3）关联企业利息费用的扣除。企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。①在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，除符合下面第②条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业，为5：1；其他企业，为2：1。【例题】甲乙公司属于关联公司，甲公司占乙公司40%的股权份额，同时借给乙公司长期借款860万元，约定年利率7%。乙公司所有者权益总额1000万元，同期银行贷款利率是5%。乙公司支付给甲公司的利息中不能税前扣除的（　）。A.17.2　　　B.4.2　　　C. 16　　　D. 20.2【答案】D【解析】不能扣除的利息=60*7%+800*2%=4.2+16=20.2 ②企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。③企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按前述有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。④企业自关联方取得的不符合规定的利息收人应按照有关规定缴纳企业所得税。（4）企业向自然人借款的利息支出在企业所得税税前的扣除。①企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据《企业所得税法》第四十六条及《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[号）规定的条件，计算企业所得税扣除额。②企业向除①规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。条件一：企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；条件二：企业与个人之间签订了借款合同。知识点14：汇兑损益和业务招待费5.汇兑损失6.业务招待费企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。当年的营业收入包括视同销售收入。【例题·单选题】企业发生的业务招待费用是50万元，全年实现的主营业务收入是2000万元，其他业务收入500万元，投资收益200万元，营业外收入60万元，根据税法规定调增的视同销售收入300万元。本年可以税前扣除的业务招待费是（　）万元。A.30　　　B.14　　　 C.13.5　　　D.10【答案】B【解析】50*60%=30（万元），业务招待费扣除限额=（）*0.5%=14（万元），本期可以扣除的业务招待费是14万元。对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。知识点15：广告费和业务宣传费7.广告费和业务宣传费企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（1）基数确认：营业收入的内容（2）扣除方式：本期扣不完的递延到以后年度（3）特殊的扣除比例：化妆品制造、医药制造、饮料制造（不含酒精制造）30%；烟草行业的广告费和业务宣传费支出，一律不得税前扣除。【例题·计算题】某企业是彩电生产企业，2010年“销售费用”中列支广告宣传费260万元，以前年度发生但可以结转以后年度扣除的广告宣传费余额为120万元，全年实现的主营业务收入是2000万元，其他业务收入500万元，投资收益200万元，营业外收入60万元，根据税法规定调增的视同销售收入300万元。（1）本年税前可以扣除的广告费和业务宣传费是（　）万元。A.260 B.300 C.380D.420【答案】C【解析】本年广告费和业务宣传费扣除限额=（）*15%= 420（万元）本期可以扣除的广告费和业务宣传费是260+120=380（万元）。（2）本年纳税调整（　）万元。A.调减120 B.调减40 C.调减115 D.不需要调整【答案】A【解析】 本期可以扣除的广告费和业务宣传费是260+120=380（万元）。而本年计入会计利润的广告费和业务宣传费是260，所以本年应纳税调减120万元。8.环境保护专项资金企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。9.租赁费企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：（1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。知识点16：劳动保护费和公益性捐赠支出10.劳动保护费企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。11.公益性捐赠支出企业所得税法第九条所称公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。注意：公益性捐赠支出的扣除限额计算基数是会计利润，不是应纳税所得额。12.手续费及佣金支出（1）企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%（含本数，下同）计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。（2）企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。（3）企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。（4）企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。（5）企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。（6）企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。知识点17：不得扣除的项目四、不得扣除的项目在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；2.企业所得税税款；3.税收滞纳金；4.罚金、罚款和被没收财物的损失；5.超过规定标准的捐赠支出；6.赞助支出；7.未经核定的准备金支出；8.企业之间支付的管理费用，企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除9.与取得收入无关的其他支出。注意：资产减值准备金问题知识点18：亏损的概念五、亏损弥补（一）亏损的概念亏损是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。注意：与会计的亏损相区分【例题】某企业执行新会计准则，适用17%增值税率，2008年有关事项如下：商品收入700万元，处置固定资产净收益10万元，获得政府给予的08年和09年的银行贴息8万元，已售产品成本500万元，管理费用200万元（其中业务招待费80万元），计提坏账准备30万元，将自产产品直接捐赠给某希望学校（成本15万元，不含税售价20万元）。【分析】会计利润=700+10+4-500-200-30-（15+3.4）= -34.4应纳税所得额=700+10+8+20-500-120-3.6 -15= 99.4其中3.6是基于80×60%=48 ，720×0.5%=3.6，二者取小数计算得出。（提示：税收优惠可以使得亏损增加，比如加计扣除，减免税所得）知识点19：亏损的弥补（二）亏损的弥补1.时间要求企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。【例题·计算题】假设某企业2004年至2010年每年的会计利润与应纳税所得额相同，具体情况如下表：
应纳税所得额
要求：计算2010年应交所得税额以及2010年的会计净利润【答案解析】2004年的亏损可以由年所得税前弥补，30-（10+18）=2（万元），这2万元亏损不能再由2010年的所得弥补。2005年至2007年的亏损均由2010年所得弥补，2010年应纳税所得额=50-20-15-10=5（万元），应交所得税=5×25%=1.25（万元）会计净利润=5-1.25-2=1.75（万元）2.范围要求（1）境内营业机构的亏损可以用境外营业机构的盈利弥补，但是境外营业机构的亏损不可以用境内营业机构的盈利弥补。（2）根据《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发[2009]88号）第三条规定的精神，企业以前年度（包括2008年度新企业所得税法实施以前年度）发生，按当时企业所得税有关规定符合资产损失确认条件的损失，在当年因为各种原因未能扣除的，不能结转在以后年度扣除；可以按照《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，追补确认在该项资产损失发生的年度扣除，而不能改变该项资产损失发生的所属年度。企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所得税税款，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以抵缴，抵缴不足的，可以在以后年度递延抵缴。企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现亏损，首先应调整资产损失发生年度的亏损额，然后按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。【例题】假设某家电生产企业，2007年至2010年每年的会计利润与应纳税所得额相同，具体情况如下表：
应纳税所得额
2010年企业发现2007年有资产损失18万元符合当时税法规定但是未扣除，经税务机关认可，该项损失可以扣除。2010年该实际应缴纳的企业所得税款是（ ）。【分析】 损失追补确认后2007年实际亏损8万元，2009年应纳税所得额=28-15-8=5万元所以2007年多交税款10×33%=3.3（万元）2009年多交税款8×25%=2（万元）2010年应交所得税44×25%=11（万元）实际应缴纳11-（3.3+2）=5.7（万元）（3）企业筹办期间不计算为亏损年度问题。企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损。开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。【例题·多选题】（2010年考题）根据企业所得税相关规定，关于企业亏损弥补的说法，正确的有（　）。A.境外营业机构的亏损可以用境内营业机构的盈利弥补B.一般性税务处理下被合并企业的亏损不得由分立企业弥补C.一般性税务处理下被分立企业的亏损不得由分立企业弥补D.亏损弥补的年限最长不得超过5年E.境内营业机构的亏损可以用境外营业机构的盈利弥补【答案】CDE【解析】选项A不正确，税法明确，境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利；选项B不正确，在合并事务中，不可能出现分立企业，更谈不上亏损弥补了；C选项是正确的，在分立事务中，税法明确，企业分立，相关企业的亏损不得相互结转弥补；D选项是正确的，亏损弥补的年限最长不得超过5年，符合税法规定；E选项，境内营业机构亏损可以用境外机构盈利弥补。
第六讲　资产的所得税处理 知识点20：固定资产的税务处理本讲内容提要：一、固定资产的税务处理二、生物资产的税务处理三、无形资产的税务处理四、长期待摊费用的税务处理五、存货资产的税务处理六、投资资产的税务处理七、会计与税法差异的处理（企业清算）八、企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理（新增）企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。这里的历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。一、固定资产的税务处理 （一）计税基础注意：自2009年实行消费性增值税，进项税额可以抵扣时，计税基础不包括可以抵扣的增值税。（二）折旧1.折旧范围下列固定资产不得计算折旧扣除：（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（2）以经营租赁方式租入的固定资产；（3）以融资租赁方式租出的固定资产；（4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；（5）与经营活动无关的固定资产；（6）单独估价作为固定资产入账的土地；（7）其他不得计算折旧扣除的固定资产。2.折旧的起止时间企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。3.折旧年限除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（1）房屋、建筑物，为20年；（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（5）电子设备，为3年。【例题·单选题】下列项目中最低折旧年限是5年的是（ ）A.机器　　 B. 电子设备　　 C.家具　　 D.运输工具【答案】C4.固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。知识点21：生物资产的税务处理二、生物资产的税务处理（一）生产性生物资产计税基础：（二）生产性生物资产折旧方法和时间生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：1.林木类生产性生物资产，为10年；2.畜类生产性生物资产，为3年。【例题·多选题】下列项目中最低折旧年限是10年的是（ ）A.机器　　B. 林木类生产性生物资产　　 C.飞机　　 D.家具【答案】ABC提示：一般注税考试多选题的选项是五个知识点22：无形资产的税务处理三 、无形资产的税务处理（一）无形资产计税基础确定（二）无形资产摊销范围（三）无形资产摊销时间和方法无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。注意：结合固定资产的相关规定学习。知识点23：长期待摊费用的税务处理四、长期待摊费用的税务处理（一）长期待摊费用的内容企业发生的下列支出，作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：1.已足额提取折旧的固定资产的改建支出；2.租入固定资产的改建支出；固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。3.固定资产的大修理支出；固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；（2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。4.其他应当作为长期待摊费用的支出。（二）摊销时间1.已足额提取折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销；2.租入固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。3.固定资产的大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。4.其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。知识点24：存货的税务处理五、存货的税务处理 存货，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。（一）存货计税基础存货按照以下方法确定成本：1.通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；2.通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；3.生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。（二）存货发出计价方法企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。知识点25：投资资产的税务处理六、投资资产的税务处理投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。（一）投资资产计税基础投资资产按照以下方法确定成本：1.支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；2.通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。（二）投资资产成本扣除　企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。【例题·单选题】根据企业所得税法的规定，下列资产的税务处理中关于“时间”的要求正确的是（　）A. 生产性生物资产中，畜类资产的折旧年限是3年。B. 作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。C. 电子设备的最低折旧年限是4年。D. 大修理支出形成的长期待摊费用应该在固定资产剩余的折旧期内分期摊销。【答案】B【解析】生产性生物资产中，畜类资产的最低折旧年限是3年；电子设备的最低折旧年限是3年；大修理支出形成的长期待摊费用应该在固定资产尚可使用年限内分期摊销。【例题·多选题】根据企业所得税法的规定，下列关于资产成本扣除的处理中说法正确的是（　）A. 企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得随意变更。B. 企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。C. 企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。D. 外购商誉的支出，只有在企业整体转让时，准予扣除，正常经营期间以及企业清算时均不能扣除。【答案】BC【解析】企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更；外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。知识点26：税法规定与会计规定差异的处理七、税法规定与会计规定差异的处理企业在年度中间终止经营活动的，应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。【例题·多选题】（2010年考题）根据企业所得税相关规定，关于企业清算所得税处理的说法，正确的有（ ）。A.需要进行清算所得税处理的仅指按《公司法》和《企业破产法》规定需要进行的企业B.被清算企业的股东分得的剩余资产应确认为股息所得C.被清算企业的股东分得的资产按可变现价值或实际交易价格确认计税基础D.由于改变了持续经营原则，企业未超过规定期限的亏损不得在清算所得中弥补E.企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得【答案】CE【解析】选项A不正确，按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的企业，不能理解为仅仅指公司法和企业破产法，选项A的税法太绝对；选项B不正确，股东分得的清算剩余，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中分得部分，确认股息所得，剩余资产减除上述股息部分，超过或低于投资成本的部分，确认为投资资产转让所得或损失；选项C是正确的，被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础；选项D不正确，按税法规定，依法弥补亏损，确定清算所得，说明计算清算所得时，允许按规定弥补以前年度亏损；选项E是正确的，企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得，和选项E陈述相一致。【补充】1.什么是清算所得？企业的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额，为清算所得。企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得。2.什么是剩余资产？企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。【例题·单选题】某企业进入清算阶段，该企业资产的账面价值5700万元，负债的账面价值3300万元，实收资本2000万元，盈余公积800万元，累计亏损400万元，其中未超过可以税前弥补期的是100万元。该企业全部资产可变现价值6960万元，资产的计税基础5900万元，债务清理实际偿还3300。企业的清算期内支付清算费用80万元，清算过程中发生的相关税费为20万元，支付职工法定补偿金300万元 。计算（1）清算阶段应缴纳的企业所得税是（ ）万元。A.152.5　　 B.127.5　　 C.290　　 D.215【答案】D【解析】清算所得=-20-100=860（万元）应交所得税=860×25%=215（万元）（2）能够向投资人分配的剩余资产是（　）A.3045　　 B.6345　　 C.6560　　 D.3260【答案】A【解析】-20-215-知识点27：企业政策性搬迁和处置收入有关所得税处理八、企业政策性搬迁和处置收入有关所得税处理企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。（一）对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：1.企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。2.企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。3.企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。4.企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。（二）税务机关对政策性搬迁收入的管理主管税务机关应对企业取得的政策性搬迁收入和原厂土地转让收入加强管理。重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。
第七讲　资产损失税前扣除的所得税处理 知识点28:资产损失的概念本讲内容提要：一、资产损失的概念二、资产损失扣除政策（一）各种资产损失的认定（定性）（二）资产损失的管理三、资产损失税前扣除管理（一）审批程序（二）损失认定（定量）一、资产损失的概念资产损失，是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失，存款损失，坏账损失，贷款损失，股权投资损失，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。资产损失的概念说明了税前可以扣除的资产损失内容。注意：这里没有涉及到无形资产的损失。知识点29：资产损失扣除政策二、资产损失扣除政策（一）各种资产损失的认定1.现金2.存款3.除贷款类之外的债权，包括应收与预付款（1）债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的；（2）债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的；（3）债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的；（4）与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的；（5）因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的；（6）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。4.贷款类债权5.股权投资（1）被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的；（2）被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营改组计划的；（3）对被投资方不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过10年，且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的；（4）被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的；（5）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。6.固定资产和存货，包括盘亏、毁损、报废、被盗等原因形成的（二）资产损失管理要求1. 已经扣除的资产损失，在以后纳税年度全部或者部分收回时，其收回部分应当作为收入计入收回当期的应纳税所得额。2.企业境内、境外营业机构发生的资产损失应分开核算，对境外营业机构由于发生资产损失而产生的亏损，不得在计算境内应纳税所得额时扣除。3.企业对其扣除的各项资产损失，应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明、具有法定资质的专业机构的技术鉴定证明等。【例题·多选题】以下关于资产损失不正确的说法是（ ）A. 对境外营业机构发生的资产损失，可以在计算境内应纳税所得额时扣除B. 企业清查出的现金短缺减除责任人赔偿后的余额，可以作为现金损失在计算应纳税所得额时扣除。C. 债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的应收账款。D. 被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过2年以上的，投资人减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除。【答案】AD【解析】A对境外营业机构发生的资产损失，不可以在计算境内应纳税所得额时扣除。D被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的，投资人减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除。知识点30：资产损失审批三、资产损失税前扣除管理（一）损失审批1.自行扣除不需要审批（1）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；（2）企业各项存货发生的正常损耗；（3）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；（4）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；（5）企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；（6）其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。2.税务机关审批权限税务机关对企业资产损失税前扣除的审批是对纳税人按规定提供的申报材料与法定条件进行符合性审查。企业资产损失税前扣除不实行层层审批，企业可直接向有权审批税务机关申请。税务机关审批权限如下：（1）企业因国务院决定事项所形成的资产损失，由国家税务总局规定资产损失的具体审批事项后，报省级税务机关负责审批。（2）其他资产损失按属地审批的原则，由企业所在地管辖的省级税务机关根据损失金额大小、证据涉及地区等因素，适当划分审批权限。（3）企业捆绑资产所发生的损失，由企业总机构所在地税务机关审批。3.税务机关审批时间（1）由省级税务机关负责审批的，自受理之日起30个工作日内；（2）由省级以下税务机关负责审批的，其审批时限由省级税务机关确定，但审批时限最长不得超过省级税务机关负责审批的时限。因情况复杂需要核实，在规定期限内不能作出审批决定的，经本级税务机关负责人批准，可以适当延长期限，但延期期限不得超过30天。同时，应将延长期限的理由告知申请人。4.纳税人申请时限税务机关受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本年度终了后第45日。企业因特殊原因不能按时申请审批的，经负责审批的税务机关同意后可适当延期申请。【例题】下列说法中正确的是（ ）A. 企业因国务院决定事项所形成的资产损失，审批时间是自受理之日起30个工作日内。B. 固定资产处置或报废损失可以自行扣除，不需要审批。C. 税务机关受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本年度终了后第30日。D. 因情况复杂需要核实，在规定期限内不能作出审批决定的，经本级税务机关负责人批准，可以适当延长期限，但延期期限不得超过30天。【答案】AD知识点31：资产损失认定证据及金额（二）损失认定证据及金额企业按规定向税务机关报送资产损失税前扣除申请时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括：具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。1.具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括：（1）司法机关的判决或者裁定；（2）公安机关的立案结案证明、回复；（3）工商部门出具的注销、吊销及停业证明；（4）企业的破产清算公告或清偿文件；（5）行政机关的公文；（6）国家及授权专业技术鉴定部门的鉴定报告；（7）具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明；（8）经济仲裁机构的仲裁文书；（9）保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单等；（10）符合法律条件的其他证据。2.特定事项的企业内部证据，是指会计核算制度健全,内部控制制度完善的企业,对各项资产发生毁损、报废、盘亏、死亡、变质等内部证明或承担责任的声明，主要包括：（1）有关会计核算资料和原始凭证；（2）资产盘点表；（3）相关经济行为的业务合同；（4）企业内部技术鉴定部门的鉴定文件或资料（数额较大、影响较大的资产损失项目，应聘请行业内的专家参加鉴定和论证）；（5）企业内部核批文件及有关情况说明；（6）对责任人由于经营管理责任造成损失的责任认定及赔偿情况说明；（7）法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对特定事项真实性承担法律责任的声明。　【例题】下列证据中属于外部证据的是（ ）A. 相关经济行为的业务合同B. 企业的破产清算公告或清偿文件C. 行政机关的公文D. 法定代表人对特定事项真实性承担法律责任的声明【答案】BC　3. 现金等货币资产损失的认定从事电信业务的企业，其用户应收话费，凡单笔数额较小、拖欠时间超过l年以上没有回的，由企些统一做出说明后，可作为坏账损失在企业所得税税前扣除。4. 非货币性资产损失账面价值减除残值、保险赔偿和其他责任人赔偿剩余部分。5. 投资资产损失企业的股权（权益）投资当有确凿证据表明已形成资产损失时，应扣除责任人和保险赔款、变价收入或可收回金额后，再确认发生的资产损失。可收回金额一律暂定为账面余额的5%。对外进行权益性（简称股权）投资所发生的损失，在经确认的损失发生年度，作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。下列股权和债权不得确认为在企业所得税前扣除的损失：（1）债务人或者担保人有经济偿还能力，不论何种原因，未按期偿还的企业债权；（2）违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或者悬空的企业债权；（3）行政干预逃废或者悬空的企业债权；（4）企业未向债务人和担保人追偿的债权；（5）企业发生非经营活动的债权；（6）国家规定可以从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失；（7）其他不应当核销的企业债权和股权。知识点32：企业重组的概念
第八讲　企业重组的税务处理本讲内容提要：一、企业重组的概念二、企业重组的一般性税务处理三、企业重组的特殊性税务处理方法四、其他规定一、企业重组的概念企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。1.不同重组形式的含义（1）企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变，但符合本通知规定其他重组的类型除外。（2）债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。（3）股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。（4）资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。（5）合并，是指一家或多家企业（以下称为被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（以下称为合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。（6）分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。2.重组中涉及的相关概念（1）股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。（2）非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。知识点33：企业重组的一般性税务处理二、企业重组的一般性税务处理1.债务重组相关交易应按以下规定处理：（1）以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。（2）发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。（3）债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。（4）债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。【例题】日，甲企业销售一批材料给乙公司，含税价为105 000元。日，乙公司发生重大财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，甲企业同意乙公司用产品抵偿该应收账款，并将该产品作为库存商品管理。该产品公允价值为80 000元，产品成本为70 000元。甲企业为该债权计提了坏账准备5000元。假定不考虑其他税费，甲、乙企业均为一般纳税人，增值税税率为17%，公允价值为计税价格。要求：计算该项业务引起的甲企业和乙企业纳税影响金额【分析】（1）甲企业的会计处理：借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　 80 000　　应交税费—应交增值税（进项税额）　　　　　　 13 600　　坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　5 000　　营业外支出—债务重组损失　　　　　　　　　　　6 400　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 105 000甲企业按照税法要求计算的债务重组损失=00=11400（2）乙企业的会计处理：借：应付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 105 000　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　 80 000　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　　 13 600　　　　营业外收入——债务重组利得　　　　　　　　　　 11 400借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　 70 000　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 70 000乙企业纳税影响金额=资产转让所得+债务重组所得=+2.企业股权收购、资产收购重组交易相关交易应按以下规定处理：（1）被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。（2）收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。（3）被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。【例题】2010年12月，B企业将实质经营性资产（假设均为固定资产）转让给A企业，A企业支付B企业控股子公司股权和银行存款，完成资产转让。B企业资产的账面价值270万元，计税基础300万元，公允价值450万元。A企业的长期股权投资的账面价值和计税基础均为200万元，公允价值300万元，另支付银行存款150万元。（假设其他税费忽略不计）要求：计算A企业获得资产的计税基础以及A、B企业因该项业务引起的纳税影响金额。【分析】A公司支付的股权支付额 300÷450=66.67%＜85%，不符合特殊性税务处理，采用一般性税务处理（1） A公司会计处理：会计分录：借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 450　　贷：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 150　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100A公司的税务处理取得资产的计税基础为其公允价值450万元。（2）B公司简略的会计处理：借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 150　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 270　　　　营业外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 180B公司税务处理：会计确认营业外收入180万元，但是按照税法规定应确认的资产转让所得是450-300=150 （万元）3.企业合并当事各方应按下列规定处理：（1）合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。（2）被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。（3）被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。4.企业分立当事各方应按下列规定处理：（1）被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。（2）分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。（3）被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。（4）被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。（5）企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。知识点34：适用特殊性重组的条件三、企业重组的特殊性税务处理方法（一）适用特殊性重组的条件1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。5.企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。知识点35：特殊重组的处理办法（二）特殊重组的处理办法企业重组符合上述规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理。对于非股权支付应在交易当期确认相应的资产转让所得或者损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付额对应的资产转让所得或损失=（被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础）×（非股权支付额/被转让资产的公允价值）1.债务重组注意：政策有变化公告2010年第19号2.股权收购收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：（1）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。（2）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。（3）收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。【例题】2009年，A企业为了收购B企业所持有的C企业100%股权，故决议A企业向B企业定向增发股票3 000万股，每股增发价格为3元，同时A企业向B企业支付现金1 000万元。A企业和B企业为非同一控制下的独立交易方。B企业所持有的C的股份的账面价值和计税基础相等为3000万元，其公允价值是10000万元。要求：计算A企业、B企业原有股东取得股份的计税基础，【分析】1. 收购企业A公司购买的股权占被收购企业C公司全部股权的比例＝100% &75%收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额占其交易支付总额比例＝9 000÷10 000×100%＝90%＞85%所以A公司交易中的股权支付部分适用企业重组的特殊性税务处理。2.资产计税基础（1）B企业（被收购企业的股东）非股权支付（1 000万元现金部分）确认所得 = （10 000-3 000）×1 000÷10 000 ＝700万元B 公司取得收购企业股权的计税基础＝ 3 000-1 000+700＝2 700万元
过程分解：借：长期股权投资——A企业　　　　　　　　　　　　 2700　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1000　　贷：长期股权投资——C企业——对应股权支付　　　　 2700　　　　　　　　　　　　　　 ——对应非股权支付　　　　300　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 700分析：特殊重组方式不会造成税款的流失，假设B企业将来出售A企业股权收入12700万元，股权转让净收入10000万元，两次转让合计投资收益是10700万元，与直接出售（）-（万元）结果一致，没有少计应税收入。
（2）A企业（收购企业）A公司取得B公司股权的计税基础＝被收购股权的原有计税基础＝3 000万元3.资产收购受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：（1）转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。（2）受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。4.企业合并企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并，可以选择按以下规定处理：（1）合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。（2）被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。（3）可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。（4）被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。5.企业分立被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：（1）分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。（2）被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。（3）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。（4）被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。【例题·单选题】下列说法正确的是（ ）A. 同一控制下且不需要支付对价的企业合并属于可以按照特殊性进行税务处理的合并B. 合并业务中被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。C. 资产收购中受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，或者受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以按照特殊性进行税务处理。D. 被分立企业继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。【答案】A【分析】特殊重组中被合并企业的亏损可以按照限额计算在合并企业结转弥补；资产收购中受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以按照特殊性进行税务处理；被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。知识点36：其他规定四、其他规定（一）涉及境外重组企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的股权和资产收购交易，除应符合本通知第五条规定的条件外，还应同时符合下列条件，才可选择适用特殊性税务处理规定：1.非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年（含3年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权；2.非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权；3.居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资；4.财政部、国家税务总局核准的其他情形。（二）税收优惠延续1.在企业吸收合并中，合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损计为零）计算。2.在企业存续分立中，分立后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。（三）业务合并企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理。（四）备案管理企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。
第九讲　房地产经营业务的所得税处理 知识点37：房地产开发经营业务的概念一、房地产开发经营业务的概念企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：1.开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。2.开发产品已开始投入使用。?3.开发产品已取得了初始产权证明。知识点38：收入的税务处理二、收入的税务处理（一）收入的范围销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。标志：开发产品价格或企业开具发票（二）收入实现标志企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：1.采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。2.采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。?3.采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。?4.采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：P43（三）视同销售企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：?1.按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；?2.由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；?3.按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。（四）计税毛利率企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：1.开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%。?2.开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%.3.开发项目位于其他地区的，不得低于5%.4.属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%.【例题·单选题】下列关于房地产开发企业收入确认问题的规定，正确的是（　）A.房地产企业发生视同销售行为时，如果采用按开发产品的成本利润率确定收入时，开发产品的成本利润率应该是15%B. 属于经济适用房、限价房和危改房的预计毛利率，不得低于5%C. 企业只有在正式签订《房地产销售合同》时所取得的收入，才能确认为销售收入的实现。D. 采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。【答案】D【解析】房地产企业发生视同销售行为时，如果采用按开发产品的成本利润率确定收入时，开发产品的成本利润率不得低于15%；属于经济适用房、限价房和危改房的预计毛利率，不得低于3%；企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。（五）完工收入清算企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本（开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。）并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。【例题·计算题】某房地产开发企业在济南市郊取得开发项目，2009年开发房产取得预售收入3000万元，2010年工程完工，实际收入4200万元，实际工程成本3600万元。要求：计算2010年应交所得税【解析】2009年预计毛利额=0（万元）2010年实际毛利0（万元）2010年应纳税所得额=600-450=150（万元）应交所得税150×25%=37.5（万元）（六）出租企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。知识点39：成本、费用扣除的税务处理三、成本、费用扣除的税务处理（一） 企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。（二）已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定：?可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积?已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本?（三） 企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品（包括共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。?（四） 企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。（五）企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：?1.属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。（注意：公共配套设施费属于开发产品计税成本）2.属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。?（六）企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。（七）企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除。【例题·计算题】某外商企业委托境外公司销售境内商品房，房产成本500万元，委托代销合同约定720万元，外商企业实际支付代销手续费80万元。要求：不考虑其他因素的情况下，计算其应纳税所得额。【分析】手续费扣除限额=720×10%=72（万元）应纳税所得额=720-500-72=148（万元）（八）企业的利息支出按以下规定进行处理：?1.企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。2.企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。?（九）企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。?（十）企业开发产品转为自用的，其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。知识点40：计税成本的核算方法四、计税成本的核算方法（一）计税成本对象的确定原则成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。1.可否销售原则。2.分类归集原则。3.功能区分原则。4.定价差异原则。5.成本差异原则。6.权益区分原则。（二）开发产品计税成本支出的内容1.土地征用费及拆迁补偿费2.前期工程费3.建筑安装工程费4.基础设施建设费5.公共配套设施费6.开发间接费（三）成本计算方法企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。1.直接计入应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象2.共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法可按以下规定选择其一：（1）占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。如：土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应取得税务机关同意。（2）建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。如：单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配。（3）直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。（4）预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。如：借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。（四）非货币交易方式取得土地，土地成本的确认1.企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理：（1）换取的开发产品如}