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试论税务稽查案件调查取证中存在的问题及对策
小编导读：
试论税务稽查案件调查取证中存在的问题及对策
来源：新沂市地税局
作者：欧阳晓辉 田后彬
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　　调查取证，是税务稽查的第二道工序，也是必经程序和中心环节，能否取得被查对象税收违法行为的证据是案件查处的关键。为保证税务稽查调查取证工作顺利进行，税法赋予了税务稽查必要的执法权限，包括直接针对纳税人、扣缴义务人的查账权、场地检查权、询问权、责成提供资料权等，针对第三人的调查了解权等。目前，许多问题困扰着税务稽查取证工作，得不到有效证据，很多问题不能查深查透，大量的税收违法行为不能受到制裁。　　一、税务稽查取证中遇到的问题　　（一）被查对象不设置账簿，或虽设置账簿但核算混乱难以查实，或账外设账逃避税务监管。　　账簿、凭证是税务机关开展税务稽查的主要对象，是确定纳税人、扣缴义务人是否正确履行纳税义务和代扣代缴、代收代缴义务的重要凭据。《税收征管法》规定，所有纳税人、扣缴义务人应当按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账，进行会计核算。但很多纳税人根本不设置或者虽设置但不依法进行核算甚至账外设账，给税务稽查调查取证工作带来了很大困难。　　2006年7月湖北保康县国税局在查处群众举报该县马桥峰山磷矿涉嫌偷税案中，该企业未按规定设置账簿，仅能提供几张《增值税纳税申报表》。为核实其销售情况，检查人员不得不行程近2000公里，到宜昌、江苏、襄樊等地调查。根据异地调查取得的证据，对马桥峰山磷矿作出了补缴少缴的增值税元，加收滞纳金30342.12元，对未按规定开具发票的行为处以10000.00元罚款的处理处罚决定〔1〕。　　2003年扬州某税务稽查局对H房地产开发公司实施稽查过程中，该公司账目核算十分混乱，致使稽查人员根本无法确定其收入和成本，税务人员不得不将H公司所有开发产品的竣工验收及办理移交手续等资料逐一整理，分类登记造册，并与销售收入明细账等逐一核对，相当于把H公司的收入账按照房地产开发企业会计制度重新做了一遍，确认其企业所得税的收入为3507.05万元；对成本也采用了几乎相同的方法，按照H公司不同的开发项目一一归集和确认，最终确定其成本为2321.06万元。在此基础上，确定其应纳税所得额，最终计算出H少缴企业所得税192万元〔2〕。　　2002年丹阳地税稽查局查获的某电器公司设置账外账偷税案中，某电器公司账外账中隐匿2000年销售收入元，2001年销售收入元，2002年销售收入元，少缴增值税3323174 元、城市维护建设税
元、企业所得税元。该案的破获，主要归功于举报人提供的重要线索。如果不是举报案件，而是税务机关常规检查，就账查账，可能根本发现不了问题〔3〕。　　（二）被查对象拒绝提供涉税资料、隐匿、销毁账簿。　　2004年9月初杭州地税稽查局对A医疗门诊部依法实施稽查时，先后采取口头通知、送达《责令限期改正通知书》等方式，要求其提供会计报表、账簿、记账凭证、发票、收据等涉税资料，A医疗门诊部以各种理由拒绝提供。在稽查人员采取暗中调查和对收费窗口实施突击取证方法从收费员处获取该单位当天全部患者的收费“登记表”，取得了记载营业收入的第一手原始凭据后，门诊部工作人员拒绝办理签字盖章手续，主任张某竟一走了之。9月16日，稽查人员依法向A医疗门诊部法人代表、主任及相关人员送达了《询问通知书》，要求上述人员到税务机关就税收问题接受询问调查，但其法人代表以在外有事为由拒绝接受询问调查，其他人员更是拒不露面提供情况。由于纳税人拒绝税务检查，稽查人员不得不依据突击检查获取的营业额原始证据，逐一走访、寻找就诊患者，提取A医疗门诊部不依法开具发票的证据和证词〔4〕。　　日江苏国税网转载《中国税务报》一篇文章，文章标题为《一张死刑通知书》，介绍了南通市三江机械弹簧总厂虚开增值税专用发票案。案犯主角郭宝贵在税务稽查人员决定对其实施调账检查时，以会计不在为由，要求检查人员次日上午再来。但是，没等稽查人员第二天再来，郭宝贵当夜便悄悄离开了海安。离开前，他销毁了所有账册，从此不知去向。税务稽查部门在采取函查和异地调查后发现其涉嫌虚开增值税专用发票犯罪，遂提请公案机关提前介入。公安机关在全国范围内对其通缉，后历时两个多月才将郭宝贵抓捕归案〔5〕。　　（三）被查对象绝接受场地检查。　　对纳税人的生产、经营场所和货物存放地实施检查，不仅能通过实物与会计账簿、凭证、报表进行比对发现纳税人瞒报销售收入、虚增销售成本、少申报财产税等问题，有时还能查获账外经营的有关核算资料，但被查对象通常对此有强烈抵抗。2003年7月淮安市地税稽查局接到群众举报，反映某摄影有限公司自改制为民营企业之日即设置两套账偷逃税款。实施检查过程中，税务机关欲对其可能存放账外账的有关场所进行检查，该公司拒绝了税务机关的要求。税务机关立即提请公安机关对其财务室和仓库进行搜查，共搜出真假账册11箱，案件查处才取得关键性的突破，最终查补税款70余万元。该案中如果公安机关未能及时安排人员实施搜查，关键证据可能很快被转移甚至销毁，税务机关只有望洋兴叹了〔6〕。　　（四）第三人不配合税务稽查　　上海国家会计学院远程教育网转载中国税务报日许家骏、胡焕平的一篇报道，题目是《拒绝税务检查火车站被处罚》。报道称，因拒绝接受税务检查，吉林省通化铁路分局白河火车站近日受到行政处罚。由于白河火车站拒绝接受税务部门检查二道镇木材加工业户应税货物的发运数量等情况，致使税务部门取证工作无法进行。安图县国税局根据《税收征管法》第54条、《税收征管法实施细则》第95条的规定责令其限期改正，并处10000元罚款。由于白河火车站在规定的期限内拒绝改正错误和缴纳罚款，安图县国税局申请安图县人民法院对此案强制执行，并每日按罚款数额的3%加收罚款，共计30120元上缴国库〔7〕。　　二、原因分析　　逃避、拒绝和以其他方式阻挠税务检查，主要原因是纳税人利欲熏心妄图将国家税款占为己有，除此之外制度设计上的漏洞也是造成税务稽查调查取证工作不能顺利开展的重要原因。　　（一）一事不再罚款的行政处罚原则限制了税务机关对纳税人账簿、凭证管理权的行使，纵容了不依法设置账簿、凭证违法行为的泛滥。　　《行政处罚法》第二十四条规定，对当事人的同一个违法行为，不得给予两次以上罚款的行政处罚。对何为“同一个违法行为”，行政处罚法未作界定，理论界众说纷纭，代表性的观点是违法行为说，而浙江大学法学院朱新力主张构成要件说，认为能充分满足一次构成要件的事实就是一事（一个违法行为），能充分满足两次（或两个）构成要件的事实为二事，以此类推。由于事数形态比较复杂，存在典型一事和非典型情况，朱新力以性质及处理对策为标准，将非典型数事分为三类，即单纯一事、法定一事和处断一事。认为持续违法是单纯一事的典型形态，连续违法是法定一事的典型形态，而牵连违法就是处断一事的典型形态之一〔8〕。　　依据上述区分方法，纳税人不依法设置账簿是一种连续违法，是法定一事，对其实施处罚应当遵循一事不再罚款的原则。税务机关发现纳税人未依法设置账簿，依据《税收征管法》第六十条，首先责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款。如果纳税人不按照税务机关的要求进行改正，基于一事不再罚款原则的制约，税务机关不能再对纳税人进行罚款，而可以采取的其他措施有：1、依据《税收征管法》第三十五条核定其应纳税额；2、依据《税收征管法》第七十二条收缴其发票或者停止向其发售发票。但这些措施不足以迫使纳税人改正其错误，即由不设置账簿转向依法设置账簿。主要原因是：　　1、受信息来源渠道和征税成本的制约，税务机关不能快速全面地掌握纳税人生产经营信息，采取核定方法确定的应纳税额一般远低于实际应纳税额。由于核定征税的办法对纳税人有利，有相当部分纳税人尽管具备建账条件、依法应设置账簿却宁肯接受税务机关处罚，接受税务机关的税款核定，也不愿意建账。一是可以少缴税款，二则省去建账所需聘请财务人员的支出。这种现象比较常见，江苏省泗阳县国税局工作人员就专门撰文讲述遇到的这类情况〔9〕。　　2、收缴发票或者停止发售发票的制裁措施未必有权采取。我国税务系统分为国税和地税两个系列，相应有着自己的税收征管范围。就发票管理而言，销售货物、提供增值税应税劳务的发票由国税部门负责管理，交通运输、建筑安装等营业税应税劳务和转让土地使用权、销售不动产业务的发票由地税部门负责管理。如果地税部门发现某从事货物生产、销售的纳税人未依法设置账簿，就无法“收缴其发票或者停止向其发售发票”。这时能否申请国税部门采取这种措施、对方应申请采取了这种措施是否合法等法律均未予明确。何况即使可以申请，对方部门也未必就执行。比如，某房地产开发公司企业所得税归国税管理，营业税归地税管理，在营业税等地方税能足额缴纳的情况下，国税以企业未设置账簿影响对其企业所得税的征收为由申请地税部门收缴房地产公司已领购的发票，地税一般不会同意其申请。　　3、收缴发票或者停止发售发票，变相制裁了无辜的买方，税务机关轻易不能使用。　　发票是在购销商品、提供和接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款法定凭证。收缴发票或者停止发售发票除直接影响纳税人的正常生产经营活动、甚至会导致其停产或停业外，还会对其客户的合法权益造成侵害。因为经营业务中绝大多数情况下是收款方负责开具发票、付款方接受发票〔10〕，收缴发票或者停止发售发票意味着买方不能及时取得发票甚至永久不能取得发票，严重损害其多种合法权益，现择其一二进行说明。　　（1）进项税金不能抵扣。增值税一般纳税人购入货物如未能取得增值税专用发票，其购进货物所支付的进项税就无法申请抵扣，因此要承担多缴税款的额外负担。　　（2）费用不能在企业所得税税前扣除。　　依企业所得税法规，准予税前扣除的项目包括成本、费用、税金和损失。而有的费用支出项目若想税前扣除，需要符合特定的条件。比如纳税人申报扣除的广告费支出必须同时符合三个条件，其中之一是已实际支付费用，并已取得相应发票。　　（3）无法办理产权证。购买商品房没有发票就很难办理房屋产权证。某市地税部门收缴某房地产开发公司的房屋销售发票后，立即遭到上百户买主的围攻。　　（二）税务机关没有搜查权，使不法纳税人敢于拒绝场地检查、不提供涉税资料并有机会隐匿、销毁账册。　　近年来，税务机关在实施税务检查时经常遇到纳税人以办公室装修装潢或搬迁、会计人员更换、库房保管不当等种种借口，声称有关账簿、凭证找不到，趁机采用秘密手段将会计资料隐藏起来，以达到躲避执法部门监督检查，掩盖违法事实的目的〔11〕。而根据现行的税收法律，税务机关实施稽查，只能查看纳税人的生产经营场所，盘查纳税人的应纳税的商品、货物和其他财产，查看扣缴义务人与代扣代缴、代收代缴税款有关的经营情况，只能责成纳税人、扣缴义务人提供与纳税、代扣代缴、代收代缴税款有关的文件、证明材料和有关资料。如果被稽查人拒绝则只能责令改正，处以罚款，而不能自行进入被稽查人已关闭或拒绝进入的生产、经营场所和货物存放地实施稽查，更不能自行开启已关闭或拒绝开启的橱、柜、桌子、抽屉和电脑等存放在生产经营场所和货物存放地的用具、商品、货物和其他财产实施稽查。　　没有搜查权，使税务机关坐失良机不能及时查获纳税人隐匿的账册、凭证和其他与案件有关的证据，待公安部门介入后可能账册早已被转移、隐匿甚至销毁，即使查获部分证据，可能早已面目全非。前文引用的南通市三江机械弹簧总厂虚开增值税专用发票案中，如果税务机关有搜查权，郭宝贵就没有机会连夜销毁所有账册。前文引用的扬州某税务稽查局查处的H房地产开发公司偷税案中，在税务稽查部门实施稽查过程中，该公司就一直不停地改动相关涉税资料，致使稽查人员根本无法确定其收入和成本。待公安机关介入后，对H公司进行搜查中发现了假账和记账凭证，并在电脑中取得了H公司改账的上机日志，但上机日志只能够反映对某个科目进行了修改，无法反映修改的具体内容。办案人员不得不采取笨办法，将其收入和支出项目逐一进行归集，计算应纳税额。　　当账簿、凭证被转移、隐匿、销毁后，税务机关在人力不足、经费紧张、线索有限的情况下，案件查处存在极大困难，有时不得不知难而退，彻底查清偷税行为的可能性很小，即使查获也只是部分偷税行为，加上存在定性偷税的法律障碍（后文将讨论这一障碍），即使司法机关介入，有时也无可奈何。因此，某些纳税人于是就进行了税收“博弈”，与其提供账簿、凭证接受检查处理，不如采取软拒绝的方式逃避税务查处，最终以违反账簿、凭证管理、不接受税务检查的有关条款接受处罚〔12〕，达到以罚代查，甚至以罚代刑的目的。名义上虽受了处罚，但实际上却是“暗自庆幸”，因为大大超过罚款、罚金的偷税额未被查获。　　（三） 行使推定课税权可以追缴税款，但所得税定性上存在法律障碍，削弱了对账外经营偷税的打击力度。　　税务机关负责征收管理的税种有很多，流转税有增值税、营业税、消费税，财产税有房产税、城市房地产税等，所得税有企业所得税、个人所得税等。税务机关在查获纳税人账外核算资料时，涉及的流转税、财产税等定性偷税一般没有问题，而所得税则不然。以企业所得税为例，其征收办法有查账征收和核定征收两种。根据国家税务总局《核定征收企业所得税暂行办法》（国税发〔2000〕38号）第二条的规定，纳税人具有下列情形之一的，应采取核定征收方式征收企业所得税：一、依照税收法律法规规定可以不设账簿的或按照税收法律法规定应设置但未设置账簿的；二、只能准确核算收入总额，或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算的；三、只能准确核算成本费用支出，或成本费用支出能够查实，但其收入总额不能准确核算的；四、收入总额及成本费用支出均不能正确核算，不能向主管税务机关提供真实、准确、完整纳税资料，难以查实的；五、账目设置和核算虽然符合未按规定保存有关账簿，凭证及有关纳税资料的；六、发生纳税义务，未按照税收法律法规规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。　　账外经营的核算资料中一般既有隐瞒的收入又有隐瞒的成本、费用，此时收入总额能够查实但成本费用支出凭证大都比较混乱，不符合查账征收的标准，应采取核定方法确定其应缴企业所得税额。根据国税发〔2000〕38号文件，税务机关应以其收入总额乘以应税所得率来确定应纳税所得额，应税所得率由国家税务总局指定一个幅度，在幅度范围内由主管税务机关根据具体情况自行确定。采取推定课税办法征收企业所得税，虽然有《税收征管法》的授权，但由于具体操作所依据的国家税务总局文件法律位阶比较低、且个案中所得率的高低难以把握，因此尽管可以认定纳税人有明显的偷税故意、采用了法律明文列举的偷税手段、造成了少缴所得税税款的事实，一般也很难认定是偷税。前文引用的2002年丹阳地税稽查局查获的某电器公司设置账外账偷逃税款案中，税务机关查获第二套账后，发现其中既有隐匿的销售收入又有各项支出，其支付的材料款、运费、加工费等几乎都是收据和白条，但该公司一口咬定确有以上支出，而且补缴增值税后，已经没有利润，不能再补缴企业所得税。稽查人员决定对上述支出进行外调，随机抽取了8户在本地的支付对象，结果3户已经关闭，有4户不承认与该电器公司有业务往来。鉴于账外账的核查中，仅能准确认定其经营收入，成本、费用支出凭证残缺不全，难以查账取证，税务机关决定根据《税收征管法》第三十五条第四款及国家税务总局《核定征收企业所得税暂行办法》（国税发〔2000〕38号），对其三年间取得的元销售收入核定征收企业所得税元（元×7%×33%），责令其缴纳，而未能定性偷税和罚款。该案中，如果企业所得税能定为偷税，纳税人就很可能被追究刑事责任了。　　江苏××丝织有限公司隐匿货款偷税案中，纳税人2001年、2002年、2003年三年账外合计收取销货款元，但成本、费用无法查实。税务机关根据《税收征管法》第三十五条、《税收征管法实施细则》第四十七条及国税发（2000）38号文件的规定，决定采取核率征收的办法征收其企业所得税160多万元、加收滞纳金27万元，对少缴企业所得税行为，未能定为偷税，仅对该公司未按规定保管账簿资料的行为处以罚款8000元〔13〕。　　（四） 仅有法律义务没有法律责任，使第三人无视税务机关调查权的存在。　　《税收征管法》第五十七条规定：“税务机关依法进行税务检查时，有权向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况，有关单位和个人有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。”但是，现行税法仅对两种第三人拒绝税务机关的调查规定了法律责任。一是银行和其他金融机构。《税收征管法》第七十三条规定：“纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构拒绝接受税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人存款账户，或者拒绝接受税务机关作出的冻结存款或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税收流失的，由税务机关处十万元以上五十万元以下的罚款，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处一千元以上一万元以下的罚款。”二是车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构。《实施细则》第九十五条规定：“税务机关依照税收征管法第五十四条第（五）项的规定，到车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构检查纳税人有关情况时，有关单位拒绝的，由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；情节严重的，处1万元以上5万元以下的罚款。”　　除此之外，对其他第三人不配合、甚至拒绝税务机关依法进行的调查，法律都没有规定相应的法律责任。如果说没有救济就不是真正的权利，那么没有法律责任也就不是真正的法律义务。在税务稽查中，一些第三人敢于拒绝接受税务检查，甚至刁难税务人员执法的事件时有发生，本文认为归根结底是税法只规定第三人有配合税务机关调查的义务但未规定不配合的法律责任，使该条规定只能停留在纸上，不能实实在在形成约束力。没有其他社会成员的广泛参与，税务稽查部门在案件调查中常常受阻就不难理解了。　　三、解决途径　　（一）借鉴台湾地区经验，加强对纳税人账簿管理。　　1、台湾地区税法对纳税人账簿管理的有关规定。　　对不依法设置账簿或者不依国家会计法律法规记载的，台湾地区《税捐稽征法》第45条（违反设置账簿或记载账簿等义务之处罚）规定：“依规定应设置账簿而不设置，或不依规定记载者，处新台币三千元以上七千五百元以下罚锾，并应通知限于一个月内依规定设置或记载；期满仍未依照规定设置或记载者，处新台币七千五百元以上一万五千元以下罚锾，并再通知于一个月内依规定设置或记载；期满仍未依照规定设置或记载者，应予停业处分，至依规定设置或记载账簿时，始予复业。　　依规定应验印之账簿，未于规定期限内送请主管稽征机关验印者，除通知限期补办外，处新台币一千五百元以上一万五千元以下罚锾；逾期仍未补办者，得连续处罚至补办为止。　　不依规定保存账簿或无正当理由而不将账簿留置于营业场所者，处新台币一万五千元以上六万元以下罚锾。“　　2、本文建议　　不依法设置账簿、不依法进行会计核算，逃避了税务监管，造成了大量的税收流失，令依法纳税者失去了心理平衡，已经到了十分严重的地步。因此必须采取有效措施加大对这类违法行为的惩处力度，使违法成本远远大于收益，从而不敢以身试法。本文建议：　　（1）修改现行税法，抛弃一事不再罚款原则，赋予税务机关连续处罚直至其改正的权力，对超过三次仍不改正者，由税务机关提请工商部门吊销其营业执照，并对其投资人个人采取措施，公告其违法行为，并规定在一定时间内（比如三年）不准许其申请登记注册新的公司、企业和其他经营实体。　　（2）纳税人启用新的账簿依法需要贴花时，须持账簿到税务机关验印并登记账簿设立情况，违者采取台湾地区的办法进行处罚。　　（3）规定纳税人的所有账簿必须保存在营业执照所注明的营业场所，税务检查时发现其账簿不在营业场所的，给予行政处罚，以堵塞其不接受税务检查时的各种借口。　　（4）偷税行为一经查实，建议财政部门取消相关会计人员的会计从业资格。　　（二）提高行政处罚的额度，明确税务检查的场地检查权。　　1、对于纳税人、扣缴义务人拒绝接受税务稽查的，在赋予税务机关连续处罚权的基础上，逐次提高处罚的额度，直至接受检查。　　2、对第三人拒绝接受税务稽查部门调查的，与纳税人、扣缴义务人拒绝接受税务稽查同样处理。对国家机关拒绝税务调查的加倍处罚，并建议监察部门对其主要负责人进行行政处分。　　3、明确税务检查的场地检查权限。税务稽查人员进行现场检查时，纳税人、扣缴义务人以任何借口拒绝、阻挠检查的，稽查人员只要持县以上（含县）税务局局长签发的文件，就可以立即进入其任何生产经营场所，检查其任何可能存放涉税资料的橱柜等，查获的账簿、凭证及其他涉税资料稽查人员当场封存后带回税务机关处理。被查对象及有关人员阻挠税务稽查人员依法实施的场地检查的，以妨碍公务论处。　　（三）重新分配举证责任，将税前扣除项目的举证责任分配给纳税人。　　我国行政诉讼中由被告对作出的具体行政行为负举证责任。在所得税案中，税务机关必须对其确定的所得税的计税依据即应纳税所得额的合法性负举证责任，而应纳税所得额是收入总额减去准予税前扣除项目金额后的余额，因此税务机关必须对确定的收入总额和各项扣除项目金额分别负举证责任。众所周知，个案中纳税人的各项成本、费用支出都是纳税人亲历的，这些信息纳税人自己最清楚，有关证据也全部掌握在纳税人手中，由纳税人而不是税务机关对该部分事项负举证责任，法院能更快查清事实，作出裁决。但是，行政诉讼法没有针对税务诉讼案件的特殊之处，给法官适当的重新分配举证责任的裁量权。　　针对纳税人成本、费用核算混乱，查账征收所得税存在困难的情况，《税收征管法》和国家税务总局文件规定税务机关可以核定征收其企业所得税。但这种办法不仅不能遏制税收违法行为，如前文所述还对纳税人有利，正是某些不法纳税人所渴望的。因此，十分有必要重新审视核定征收办法以及所得税案件中举证责任分配问题。　　1、美国税务诉讼案件的举证责任分配规则〔14〕。　　（1）一般原则情况下，如果纳税人对国内收入局作出的某项行政行为不服并提出异议，则必须承担举证的义务。　　（2）在特定的情况下，举证责任由国内收入局来承担。例如，对纳税人的行为是否属于逃税的欺诈行为的判定；对某一支付行为属于非法的回扣或行贿的判定。　　（3）国内收入局对自然人和小型实体征收所得税、赠予税、财产税、隔代遗产信托税以及所有的税收附加和罚金时，纳税人不服的，在满足下列条款的前提下，纳税人才能转移其举证责任。第一，纳税人必须遵守国内收入法典和财政部法规中的所有要求。第二，纳税人必须与国内收入局充分合作。第三，在举证责任转移以前，纳税人必须提供可靠的证据。　　2、德国税务诉讼案件的举证责任分配规则〔15〕　　按照规范有利说，德国税务诉讼通说及实务发展出举证责任基本公式：税务机关负有征税与税额提高的事实方面的举证责任，纳税人负担税收的减轻和免除方面的事实的举证责任。具体而言，在证明课税要件成立，包括其中的主观构成要件，以及规避税收的行为和税务处罚的主客观要件，税务机关需负担举证责任；在营业费用、特别扣除额、设备损耗和原物料耗用的异常情形、例外的课税事实、免税条款要件事实存在、征税权消灭的要件事实，如消灭时效、租税债务免除事由，纳税人负举证责任。　　为严厉打击偷税行为，本文建议，在纳税人故意混乱会计核算、账外设账、隐匿、销毁账簿、拒不提供涉税资料等情况下，税务机关继续采取查账方式征收所得税，且仅对收入总额的调整负举证责任，而各项税前扣除项目由纳税人负举证责任，凡纳税人不能证明其支出项目真实、合法并与取得收入相关的，在计算所得税时一律不得税前扣除。--------------------------------------------------------------------------------　　〔1〕资料来源于中税网，网址：/sszg//cms555440article.shtml　　〔2〕江苏省地方税务局税务稽查局，《2002年——2004年税务稽查案例分析选编》（内部资料），第80-86页　　〔3〕江苏地税局网站公布。网址：/detail？model=&documentid=22142　　〔4〕案例来源于杭州财税网，网址：http://www./jpm/portal？action=infoDetailAction&eventSubmit_doInfodetail=doInfodetail&id=14443　　〔5〕网址：http://www.js-n-/Page/NewsDetail.aspx？NewsID=47424　　〔6〕江苏省地方税务局税务稽查局，《2002年——2004年税务稽查案例分析选编》（内部资料），第171-176页　　〔7〕网址：http://www2.esnai.net/info/xxwk/sf/alfx/5564457.shtml　　〔8〕朱新力，《论一事不再罚原则》，载《法学》，2001年第11期，第19-25页　　〔9〕赵家闯，《实施税款核定征收低于应纳税款的责任追究》，载《江苏税务》，2003年第11期，第34页　　〔10〕《中华人民共和国发票管理办法》第二十条规定，销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。　　〔11〕资料来源于国税之家网站，《山东国税稽查优秀案例评选参选案例（40例）》中第007号案例　　网址：http://bbs.shuiwu.org/thread-.html　　〔12〕《税收征管法实施细则》第九十六条规定，纳税人、扣缴义务人有下列情形之一的，依照税收征管法第七十条的规定处罚：　　（一）提供虚假资料，不如实反映情况，或者拒绝提供有关资料的；　　（二）拒绝或者阻止税务机关记录、录音、录像、照相和复制与案件有关的情况和资料的；　　（三）在检查期间，纳税人、扣缴义务人转移、隐匿、销毁有关资料的；　　（四）有不依法接受税务检查的其他情形的。　　《税收征管法》第七十条规定，纳税人、扣缴义务人逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的，由税务机关责令改正，可以处一万元以下的罚款；情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款。　　〔13〕江苏省地方税务局网站公布，　　网址：/detail？model=&documentid=22141　　〔14〕李青，《美国收入法典关于税务诉讼举证责任新规定比较》，载《涉外税务》，2002年第8期，第37-39页　　〔15〕田晓菲，《所得税案件中减免扣除事项的举证责任》，载天涯法律网，　　网址：http://www./theory/artilce_list.asp？id=3595&税收，是国民经济最为重要的调节器，随着经济的发展，税收法律愈发繁杂，税收调整愈发频繁，作为企业财务人员，掌握着企业的税收命脉，迫切需要综合的税务管理能力，加入，掌握税务实务、税务筹划、税务稽查、税务行政复议，拓宽税务处理软技能，成为优秀的财会人。
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