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汇算清缴中固定资产折旧的调整处理
　　一、折旧政策的变化及新旧衔接
　　相对于旧企业所得税政策的规定而言，新《企业所得税法》对固定资产折旧问题的规定有两大变化：一是预计净残值，二是折旧年限。在残值的估计方面，新税法取消了原所得税政策按照一定比例估计残值的规定，而是授权企业根据固定资产的性质和使用情况自主合理确定，但预计净残值一经确定不得变更。预计残值率的改变相对折旧年限的变化来说是单纯的，不易引起混淆，但在折旧政策改变的衔接过程中，它也必然的是影响到调整事项的因素之一。
　　在折旧年限方面，新《企业所得税法实施条例》第六十条规定：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：(一)房屋、建筑物，为20年;(二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年;(三)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年;(四)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年;(五)电子设备，为3年。即新政策主要发生了三点变化：一是将飞机的最低折旧年限从5年改为10年;二是将飞机、火车、轮船以外的运输工具的最低折旧年限从5年改为4年;三是将电子设备的最低折旧年限从5年改为3年。
　　新《企业所得税法》对固定资产折旧规定的变化，使企业在新税法实施前购置的未提足折旧的固定资产如何在新税法框架下计提折旧成为企业账务处理过程中遇到的比较棘手的问题。针对此问题，国家税务总局于2009年出台了《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)文件，对新《企业所得税法》实施后固定资产折旧的过渡衔接问题进行了更进一步的明确。
　　根据《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)第一条规定：新税法实施前已投入使用的固定资产，企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整。新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值，并就其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。新税法实施后，固定资产原确定的折旧年限不违背新税法规定原则的，也可以继续执行。
　　文件中&新税法实施前已投入使用的固定资产，企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整&，即对以往年度已经是既成事实的折旧不再追溯调整，而对于新税法实施后此类资产继续使用的情况下，政策规定&折旧年限不违背新税法规定原则的可以继续执行&，即一方面是在政策允许的前提下可以遵照一贯性原则继续当前的折旧政策，而另一方面，上述政策中也指出，允许企业重新确定残值按照新税法规定折旧年限减去已提折旧年限后的剩余年限计算折旧，那么如果企业开始按照新规定改变了折旧年限和预计残值率，那么则可能出现需要调整的情况，以下分类进行分析。
　　二、折旧政策衔接过程中的具体处理方法
　　企业感到容易混淆的折旧事项主要体现在对2008年以前购入的固定资产在新税法实施后需要继续计提折旧的情况，在继续计提折旧时，企业要面对的变化无外乎是残值率和折旧年限的改变，而前面我们已经提到残值率的调整必然影响到折旧的调整，但从过渡衔接政策规定来看，因为残值率的调整不实行追溯调整的办法，因此残值率的调整主要是在改变折旧办法后计算过程需要加以注意的环节，相对于年限改变来说是单纯的、不易混淆的，那么折旧年限的改变则必然成为引发纳税人困惑的重要因素。其实对折旧年限的变化也无外乎两种情况，即比较&已折旧年限&和&新税法折旧年限&两者孰长孰短，进而确定在新办法施行后的折旧计算方法。以下分情况举例分析：
&已折旧年限&&&新税法规定折旧年限&，且预计残值率改变国税函[2009]98号文件的规定：新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值，并就其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。那么，对于企业账面中日后尚需要计提折旧的固定资产，如果其2007年末&已提折旧年限&大于&新税法规定的折旧年限&，则企业可以将该部分固定资产截止2007年末的折余价值在2008年度全额计提折旧。该部分固定资产2008年度月折旧额的计算公式为：
　　2008年折旧额=资产原值-资产原值&(1-原残值率)/(原折旧年限&12)&截止07年末已折旧月份数
　　举例说明：A公司于日购入一辆轿车，资产原值为元。并且自日起，按3%的净残值率计提折旧，折旧年限为8年。新《企业所得税法》实施后，该企业进行了会计估计变更，自日起将所有车辆的计提折旧年限改为4年，净残值率为零。那么，2008年度A公司该如何对该车辆计提折旧呢?
　　截止2007年末该车辆已提折旧年限为5年，已超过新税法规定的折旧年限4年，又考虑到新办法确定的残值为零，那么按照国税函[2009]98号文件规定的过渡衔接办法，A公司可以将该车辆截止2007年末的折余价值在2008年度全额摊销，即：该车辆07年末折余价值=-&(1-3%)/(8&12)&60=元2008年度该车辆月折旧额=2007年末折余价值&(1-0)/12=/12=9843.75元
&已折旧年限&&&新税法规定折旧年限&，且预计残值率不变继续采用上述A公司案例，根据上述情况(1)中的分析我们不难得知，在残值率不变的情况下，无非是计算时需要加以考虑残值而已，基本方法与上述(1)相同。即该车辆07年末折余价值=-&(1-3%)/(8&12)&60=元
　　2008年度该车辆月折旧额=2007年末折余价值&(1-3%)/12=118，125.00&(1-3%)/12=9，548.44元
　　(3)&已折旧年限&&
&新税法规定折旧年限&，且预计残值率改变对企业固定资产明细表中日起尚需要继续计提折旧的固定资产，如果其在2007年底时&税法规定使用年限&大于&已折旧年限&，那么根据国税函[2009]98号规定，企业可以以该部分资产截至2007年末的折余价值为基数，在&新税法规定的折旧年限-固定资产已折旧年限&的剩余期限内计提折旧。具体计算公式为：
　　某项固定资产截至2007年末的折余价值=资产原值-资产原值&(1-原残值率)/(原税法折旧年限&12)&截至07年末已折旧月份数
　　新办法年度计提折旧额=某项固定资产截至2007年末的折余价值&(1-新残值率)/(新税法折旧年限-固定资产已折旧年限)
　　举例说明：B公司于日购入一台空调，资产原值为80000.00元，并且自日起，按5%的净残值率计提折旧，折旧年限为5年。新《企业所得税法》实施后，该企业进行了会计估计变更，自日起将所有电子设备计提折旧年限改为3年，净残值率为零。那么在2008年度、2009年度B公司该如何对该空调计提折旧呢?
　　截止2007年末，该空调已折旧年限为1年，小于新税法规定折旧年限3年。B公司可以以该空调2007末的折余价值为基数，在&新税法规定的折旧年限-固定资产已折旧年限&的剩余期限内计提折旧，即在2008年、2009年两年内就2007年末的折余价值计提折旧(说明：新税法规定的3年减去已提折旧的1年，剩余年限为2年，即2008年、2009年)。具体计算为：该空调2007年末折余价值=00.00&(1-5%)/(5&12)&12=64800.00元
　　2008年度折旧额=该空调07年末折余价值&(1-0)/(3&12-12)&12=&12-12)&12=32400.00元
　　因仅剩两个年度计提折旧，则2009年度折旧额也为32400.00元
　　(4)&已折旧年限&&
&新税法规定折旧年限&，且预计残值率不变继续采用上述B公司案例，根据上述情况(3)中的分析我们不难得知，在残值率不变的情况下，无非是计算时需要加以考虑残值而已，基本方法与上述(3)相同。即该空调2007年末折余价值=00.00&(1-5%)/(5&12)&12=64800.00元
　　2008年度折旧额=该空调07年末折余价值&(1-3%)/(3&12-12)&12=-3%)/(3&12-12)&12=31428.00元因仅剩两个年度计提折旧，则2009年度折旧额也为31428.00元在以上四种类型的处理中，经常出现的问题是企业在调整折旧政策时忽略了&尚未计提折旧的余额&、&剩余年限&的概念，往往是以&资产原值在剩余年限内计提折旧&或以&尚未计提折旧的余额在全部新年限内计提折旧&，这样的处理都是错误的。
　　另外，国税函[2009]98号文件规定的折旧调整并非强制性要求，而是由企业自主决定是否进行调整。因此对于企业来说，如果新所得税法实施前的折旧年限不违背新税法对年限的限制，企业可以按照上述方法进行调整，也可以按照原会计折旧年限、预计净残值继续计提折旧，不做调整。
　　企业于日之后购置的固定资产，应按照新所得税法规定的折旧年限和净残值估计办法计提折旧，不存在因新旧折旧年限差异而出现的调整事项。
　　以上我们所讨论的主要是针对企业按照新税法规定改变折旧年限及残值的情况所出现的一些问题，除新旧税法折旧年限差异导致的调整外，如果企业会计折旧年限短于新税法规定折旧年限的，那么企业在汇算清缴时是一定要按照税法规定重新计算折旧并进行纳税调整处理的，在此不再赘述。
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2014注册会计师考试《会计》第五章练习题：折旧额
来源:中国会计网
　　单项选择题：
　　A公司2011年至2014年与固定资产有关的业务资料如下：
　　（1）日，A公司购进一台不需要安装的设备，设备价款为700万元，另发生运杂费2万元，专业人员服务费20万元，款项均以银行存款支付；没有发生其他相费。该设备于当日投入使用，预计使用年限为10年，预计净残值为25万元，采用直线法计提折旧。
　　（2）日，A公司对该设备进行检查时发现其已经发生减值，预计可收回金额为560万元；计提减值准备后，该设备原预计使用年限、折旧方法保持不变。预计净残值变更为20万元。
　　（3）日，A公司因生产经营方向调整，决定采用出包方式对该设备进行改良。该设备于当日停止使用，开始进行改良。改良过程中，对该项固定资产的某一主要部件进行更换，被更换部件原价为325万元，改良工程验收合格后支付工程价款。
　　（4）日，改良工程完工并验收合格，A公司以银行存款支付工程总价款320万元。当日，改良后的设备投入使用，预计尚可使用年限5年，采用双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为5万元。日，该设备未发生减值。
　　（5）不考虑其他相关税费。
　　要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列各题。
　　&1& 、A公司日改良后的设备原值为（　）。
　　A、594.93万元
　　B、520万元
　　C、594万元
　　D、500万元
　　&2& 、A公司2014年改良后的设备折旧额为（　）。
　　A、158.01万元
　　B、158.65万元
　　C、178.02万元
　　D、178.48万元
　　&3& 、A公司日该设备计提的固定资产减值准备为（　）。
　　A、92.3万元
　　B、69.7万元
　　C、182万元
　　D、112万元
　　&4& 、A公司日取得该设备的入账价值为（　）。
　　A、702万元
　　B、720万元
　　C、722万元
　　D、700万元
　　&5& 、A公司日该设备转入改良时的账面价值为（　）。
　　A、540万元
　　B、500万元
　　C、652.3万元
　　D、560万元
　　&1&、【正确答案】A
　　【答案解析】对该项固定资产进行更换前的账面价值=500（万元）
　　加：发生的后续支出：320（万元）
　　减：被更换部件账面价值：325-（69.7＋60）&325/722-92.3&325/722=225.07（万元）
　　改良后的原价＝500+320-225.07=594.93（万元）。
　　&2&、【正确答案】D
　　【答案解析】2014年改良后的设备折旧=594.93&2/5&9/12＝178.48（万元）
　　&3&、【正确答案】A
　　【答案解析】2012年度该设备计提的折旧额＝（722－25）/10＝69.7（万元）；日该设备计提的固定资产减值准备＝（722－69.7）－560＝92.3（万元）。
　　&4&、【正确答案】C
　　【答案解析】取得该设备的入账价值=700＋2＋20＝722（万元）。
　　&5&、【正确答案】B
　　【答案解析】2013年度该设备计提的折旧额＝（560－20）/9＝60（万元）；
　　日该设备转入改良时的账面价值＝560－60＝500（万元）。
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题目：某公司有一设备为四年前购入，原购置成本为300 000元，估计还可以使用6年， 期末无残值，已提折旧160 000元，账面净值140 000元。该公司为提高产量和质量，准备购置一台主机，需价款400 000元，估计可使用6年，期末残值40 000元，购入新机器时旧机器可作价100 000元，同时使用新机器后每年可增加销售收入50 000元，每年可节约付现成本20 000元。若该公司资本成本率为12%，所得税为30%，试用净现值法分析应继续使用旧设备还是更新。（P/F，12%，6）=0.507，（P/A，12%，6）=4.111我的解法：购新机后&&&& 设备年折旧额为（400 000-40 000）/6&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 现金流量为【50 000-（-20 000）】*（1-30%）+（400 000-40 000）/6*30%=67 000元&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& NPV=67 000*(P/A,12%,6)-(400 000-100 000)=-24563&0,所以应继续使用旧设备
我这样算法没有考虑不更新设备的NPV，如果要算，感觉无从算起，请指点一二，先谢了啊
东北虎&于&&回复：
该题只能计算差额净现值，无法单独计算继续使用旧设备的净现值。
最美女会计
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对用净现值法判断固定资产更新决策表示怀疑，我判断此题无解！楼主可以看下教材的净现值法定义，新旧设备都没有运营期现金流入
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回复#2楼hxb8515181的帖子我是按教材说的。请教，东北虎老师说的差额净现值教材中没找到，属于哪里的内容
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嗯 ，东北虎老师能否进一步指点一下，我越来越迷糊了，这是我们以前江苏省出的试卷，可惜我没答案
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2015注册会计师：各类资产的折旧与摊销时间
小编导读：
　　固定资产的折旧时间
　　《企业所得税法实施条例》第五十九条规定，固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。而《企业会计准则第4号&&固定资产》应用指南中，关于固定资产折旧也明确规定，固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧;当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。
　　生产性生物资产的折旧时间
　　《企业所得税法实施条例》第六十三条规定生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。
　　投资性房地产的摊销时间
　　根据《企业会计准则第3号&&投资性房地产(2006)》及应用指南的界定，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物。对采用成本模式计量投资性房地产，应当按照《企业会计准则第4号&&固定资产》和《企业会计准则第6号&&无形资产》的规定，对投资性房地产进行计量，计提折旧或摊销。而采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销。
　　这里需要说明的是，投资性房地产是新会计准则确认的一项新的资产，在《企业所得税法》中没有相对应的资产。企业所得税对会计准则中的投资性房地产的处理，应依据《企业所得税法》中固定资产和无形资产的相关规定进行折旧计提和摊销。
　　无形资产的摊销时间
　　《企业所得税法实施条例》第六十七条规定，无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。但并未对摊销的起始期间进行规定。但《企业会计准则第6号&&无形资产(2006)》第十七条规定了，使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。即当月增加当月开始摊销，当月减少当月不再摊销。这一点与固定资产的折旧计提期间不同。
　　长期待摊费用的摊销时间
　　《企业所得税法》第十三条和《企业所得税法实施条例》第六十八条、第六十九条和《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告[2011]34号)规定：
　　(一)对于企业发生的已足额提取折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销。
　　(二)企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧;如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。
　　(三)租入固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。
　　(四)固定资产的大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销;其他应当作为长期待摊费用的，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。
　　(五)关于开(筹)办费的处理。
　　在税务处理上，《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)规定，新税法中开(筹)办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据上述规定处理。在财务处理上，《企业会计制度》规定，除购建固定资产以外，所有筹建期间所发生的费用，先在&长期待摊费用&科目中归集，待企业开始生产经营当月一次计入开始生产经营当月的损益。而《企业会计准则应用指南附录&&会计科目和主要账务处理》中所作的规定则为，在实际发生时，直接计入当期损益。因而，企业在处理上述开办费应注意税收的选择性处理与会计处理的衔接。
　　投资资产与存货采取一次扣除的方法
　　除上述资产外，根据《企业所得税法》第十四条和及其实施条例第七十一条规定，企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的投资资产的成本，企业对外投资期间，计算应纳税所得额时不得扣除。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。而对企业使用或者销售存货，根据《企业所得税法》第十五条规定，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。这两项资产采取的是一次性扣除，不存在摊销问题。
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高顿网校, All Rights Reserved.2011注册会计师考试五部分会计章节模拟强化习题11_中大网校
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2011注册会计师考试五部分会计章节模拟强化习题11
发表时间：日13:23 来源：中大网校
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为了帮助考生系统的复习课程 全面的了解的相关重点，小编特编辑汇总了相关资料，希望对您参加本次考试有所帮助！！
[答案] (1)购买和领用物料时：
借：工程物资 460 050(456 300+3750)
贷：银行存款 460 050
借：在建工程 460 050
贷：工程物资 460 050
(2)领用本公司原材料
借：在建工程 42 471
贷：原材料 42 471
(3)领用本公司产品
借：在建工程 61 500
贷：库存商品 48 000
应交税费&&应交增值税(销项税额) 8 500 (50 000&17%)
应交税费&&应交消费税 5 000 (50 000&10%)
(4)应付安装工人工资
借：在建工程 7 200
贷：应付职工薪酬 7 200
(5)设备安装完毕达到预定可使用状态
借：固定资产 571 221(460 050+42 471+61 500+7 200)
贷：在建工程 571 221
(6)20&8年应计提的折旧=571 221&8=71 402.625(元)。
借：制造费用 71 402.625
贷：累计折旧 71 402.625
[答案] (1)计算该设备的入账价值
该设备的入账价值=795.6+26.9(运费)+24+3.51+6+3.99=860(万元)
(2)计算该设备20&5年、20&6年和20&7年应计提的折旧额
因为采用的是双倍余额递减法，折旧率=2/5=40%
20&5年应计提的折旧额=860&40%&9/12=258(万元)
20&6年应计提的折旧额=860&40%&3/12+(860-860&40%)&40%&9/12=240.8(万元)
(属于折旧年度和会计年度不一致的情况)
20&7年应计提的折旧额=(860-344)&40%&3/12=51.6(万元)
计提折旧时需要注意当月减少的固定资产当月照提折旧，因此在20&7年计提折旧的时间是3个月。本题中采用双倍余额递减法计提，不考虑固定资产的净残值，另外，计提折旧是以期初固定资产账面净值为基础计算的，而不是以固定资产原价为基础计算，在计算20&7年应计提折旧，由于20&7年只有3个月需要计提折旧，按照折旧年度而言，20&7年前3个月属于折旧年度的第二年，第一个折旧年度是20&5年4月1日至20&6年3月31日，第二个折旧年度是20&6年4月1日至20&7年3月31日，双倍余额递减法下每个折旧年度中每个月的折旧额相同，因此计算20&7年1～3月份的折旧实际上就是第二个会计年度中三个月的折旧。
(3)编制出售该设备的会计分录
借：固定资产清理 309.6
累计折旧 550.4
贷：固定资产 860
借：银行存款 306
贷：固定资产清理 306
借：固定资产清理 0.4
贷：银行存款 0.4
将固定资产清理账户的余额转入营业外支出：
借：营业外支出 4
贷：固定资产清理 4
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（责任编辑：中大编辑）
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