原标题：坏账损失核销报告未做核销处理企业所得税能否税前扣除？

分享一个经改编的真实案例：A公司(执行企业会计准则)在2016年12月31日对B公司一笔预计发生的应收账款坏账損失核销报告计提了坏账损失核销报告准备金额300万元，并在办理2016年度汇算清缴时调增应纳税所得额300万元

由于多次催收未果，在对B公司提起民事诉讼程序后2018年初A公司对该笔应收款向法院申请强制执行。2018年7月法院下达《执行裁定书》终结本次执行，裁定A公司无法收回该筆应收账款

此时，A公司财务未做会计处理(核销坏账损失核销报告)并在办理2018年度企税汇缴时对该笔坏账损失核销报告做了申报扣除，调減应纳税所得额300万元

2019年8月，税务部门检查发现后认为该笔坏账损失核销报告损失不符合税前扣除条件，不允许税前扣除要求企业补繳2018年度所得税75万元（300*25%）及滞纳金。

此时双方产生争议，企业认为该笔款项在2016年会计上已作损失处理（计提坏账损失核销报告准备）在2018姩度取得了司法机关的终止执行裁定书，同时在办理2018年度企税汇缴时也做了纳税申报根据《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（國家税务总局公告2011年第25号）第四条、第五条的规定，该损失符合税前扣除条件应在2018年度予以扣除。

而税务机关认为该笔坏账损失核销報告企业虽在2018年取得法院终止执行裁定书等证据材料并作了纳税申报，但会计上未核销坏账损失核销报告即未作损失处理，因此不符合稅前扣除条件必须补做资产损失账务处理并进行申报后方能扣除。

究竟谁的观点正确撇开双方争议，我们先看相关政策：

相关政策链接：《企业所得税法》第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在計算应纳税所得额时扣除

《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011 年 第 25 号）第四条规定：法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件且会计上已作损失处理的年度申报扣除。

该办法第五条规萣：企业发生的资产损失应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失不得在税前扣除。

综合上述政策可以得出：实际发生并提供证据资料是资产损失扣除的前提但如果会计未作损失处理，不准在税前扣除；会计上已作损失处理但未进行纳税申报，也不准在税前扣除即实际发生、会计作损失处理、申报扣除三个条件同时具备，方能在税前扣除

此时，税企双方争議的焦点其实是该笔资产损失会计上到底有没有作损失处理或者说企业在2016年计提坏账损失核销报告准备是不是25号公告第四条说的会计作損失处理。下面分析这个问题：

根据上述税收政策得出：实际发生是资产损失扣除的前提条件会计作损失处理是对实际发生损失的会计處理。而依据新金融工具准则等相关规定计提坏账损失核销报告准备是根据未来可能发生的损失来确认减值准备，是企业对预期信用损夨的会计处理不是对实际发生坏账损失核销报告的损失处理，所以仅计提坏账损失核销报告显然不符合损失税前扣除的条件

那么“会計作损失处理”指的是什么呢？是核销坏账损失核销报告吗我们通过一个例子做分析：

【案例1】A公司2018年发生应收账款1000万元，年底确认坏賬损失核销报告准备200万元

借：资产减值损失（信用减值损失）200

2019年，发生应收账款1500万元年底确认坏账损失核销报告准备500万元，本年发生壞账损失核销报告100万元

借：资产减值损失（信用减值损失）400（500-200+100）

可以看出，虽然坏账损失核销报告核销时没有计入损失但是在年底计提资产减值损失时，因核销坏账损失核销报告的原因增加了100万的损失，如果没有该核销分录年底只需计入300万元（500-200）的损失，核销分录實际上产生了计入损失的效果

--本案例来自每日税讯（作者：翟纯垲）

因此，坏账损失核销报告核销即是文件中所述的“会计上已作损失處理”情形如果只计提坏账损失核销报告准备而未核销坏账损失核销报告，则不属于“会计上已作损失处理”情形所以该笔坏账损失核销报告A公司在会计上还未作损失处理，不符合税前扣除条件不能在2018年度税前扣除。

那么问题又来了如果企业把未作会计损失处理视莋2018年的会计差错，然后在2019年进行追溯更正并进行专项申报后能否追补至2018年扣除？

政策依据：《国家税务总局关于发布<企业资产损失所得稅税前扣除管理办法>的公告》（国家税务总局公告2011年第25号以下简称25号公告）第六条规定，企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的可以按照本办法的规定， 向税务机关说明并进行专项申报扣除其中，属于实际资产损失准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年 属于法定资产损失，应在申报年度扣除

25号公告第三条规定，准予在企业所得税税前扣除的资产损失是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（以下简称实际资产损失），以及 企业虽未实际处置、转让上述资产但符匼《通知》和本办法规定条件计算确认的损失（以下简称法定资产损失）。

根据上述政策因为A公司并未实际处置、转让上述应收账款，無法收回的坏账损失核销报告损失属于法定资产损失所以只能在申报年度（2019年）扣除，不能追补至发生年度（2018年）扣除也就是说，对於该笔坏账损失核销报告正确的处理方法是：补缴2018年度所得税75万元及滞纳金2019年在会计上补做损失处理后，在办理2019年度汇算时申报扣除

筆者提醒：会计作损失处理是资产损失允许税前扣除的必要条件，尤其是法定资产损失如果发生当年未做处理，事后发现不予追补扣除所以请务必记得及时作核销坏账损失核销报告等处理，以避免不必要的税务损失

常见的三种资产损失及涉税注意事项

由于疫情影响，愙户资金链断裂欠的货款不能支付，产生应收账款坏账损失核销报告对于这种资产损失主要有两种处理方法：

方法一：债务重组。与對方签订债务重组协议少收部分款项，少收部分作为坏账损失核销报告损失处理这种方式的优点是保持良好的合作关系，提前确认坏賬损失核销报告该方法的注意事项有：

1、如果债务人并未发生财务困难，只是债权人与债务人之间达成书面协议的则不属于财税【2009】59號规定的债务重组，那么债权人作出的债务让步不能按照债务重组规定确认债务重组损失

2、债务重组损失属于实际资产损失，根据总局公告2011年第25号公告第九条清单申报的内容债务重组损失不属于清单申报的内容，需要进行专项申报

3、需要准备的证据有：有关会计核算資料和原始凭证；企业内部核批文件及有关情况说明；应有债务重组协议及其债务人重组收益纳税情况说明。

4、如果债务人以非货币资产清偿债务时债权人应当对接受的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与接受的非现金资产的公允价值之间的差额确认為当期损失。

品税阁公司的账务处理为：

借：库存商品 　　　　　　　80000

应交税费——应交增值税（进项税额） 10400

营业外支出——债务重组损夨 22100

品税阁公司计提的坏账损失核销报告准备也应进行纳税调整本期应调减应纳税所得额。所得税会计分录为：

借：所得税费用——递延所得税费用 125（500×25%）

贷：递延所得税资产 　 125

方法二：一年后申报扣除根据总局2011年25号公告第24条规定，企业逾期一年以上单笔数额不超过五萬或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的可以作为坏账损失核销报告损失，但应说明情况并絀具专项报告。

注意事项：《国家税务总局关于取消20项税务证明事项的公告》（国家税务总局公告2018年第65号）规定取消的税务证明事项目錄（共20项），其中第3项：企业向税务机关申报扣除特定损失时需留存备查专业技术鉴定意见（报告）或法定资质中介机构出具的专项报告。由此可知这里的留存专项报告已改为纳税人留存备查自行出具的有法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实有关损失的书面申明。

为正常经营活动准备的存货等应疫情销售不出去产生报废损失，如：牛奶等生鲜食品、有保质期的货物这类资产损失涉税注意倳项有：

1、依据《增值税暂行条例实施细则》第二十四条，进项税额不得抵扣的非正常损失范围为“因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变質的损失”对于自然灾害等客观原因造成的损失进项税额允许抵扣，无需转出

2、根据《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税稅前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）的相关规定，所得税允许税前扣除

3、存货报废、毁损或变质损失损失数额较夶的（指占企业该类资产计税成本10%以上，或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以上）应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专項报告等。（同上已改为书面申明）

因为不能正常营业，产品过期、过季、款式陈旧需要变卖销售，导致损失该资产损失的注意事項有：

1、按实际收到的款项申报缴纳增值税，且不属于《增值税暂行条例实施细则》第二十四条规定的进项税额不得抵扣的情况因此不需要做进项税转出。

2、根据《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》财税2011」25号第三条、第一十条的规定贬值变卖损失属于正常损失，所得税可以申报扣除

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